Налоговый риск¶

Налоговый риск — это вероятность наступления для налогоплательщика (юридического или физического лица) неблагоприятных последствий в виде дополнительных налоговых начислений, пеней, штрафов, а также убытков, связанных с изменением налогового законодательства, судебной практики или действий налоговых органов. Налоговый риск является разновидностью финансового риска и подразделяется на внешние (не зависящие от налогоплательщика) и внутренние (связанные с его действиями или бездействием).

¶Классификация налоговых рисков

Налоговые риски классифицируются по нескольким основаниям.

¶По источнику возникновения

• Внешние (системные) риски. Возникают вследствие изменений в налоговом законодательстве, политической или экономической ситуации. Примеры: повышение ставок налогов, введение новых налогов, изменение порядка исчисления налоговой базы, отмена льгот, нестабильность судебной практики, изменение правоприменительной позиции Федеральной налоговой службы (ФНС России).
• Внутренние (несистемные) риски. Связаны с деятельностью самого налогоплательщика. К ним относятся:
• Риски ошибок в учёте и отчётности: неправильное исчисление налогов, неверное заполнение деклараций, несвоевременная уплата налогов, арифметические ошибки.
• Риски налогового планирования: использование схем налоговой оптимизации, которые могут быть признаны необоснованной налоговой выгодой (согласно ст. 54.1 Налогового кодекса РФ).
• Риски управления: недостаточная квалификация бухгалтерского и финансового персонала, отсутствие внутреннего налогового контроля, неверная интерпретация норм права.
• Риски сделок: заключение сделок с сомнительными контрагентами (фирмами-однодневками), неправильное оформление первичных документов, наличие признаков дробления бизнеса.

¶По характеру последствий

• Риски доначислений. Выражаются в требовании налогового органа уплатить недоимку, пени и штрафы по результатам камеральной или выездной налоговой проверки.
• Риски привлечения к ответственности. Включают налоговую (ст. 122, 123, 126 НК РФ), административную (ст. 15.11 КоАП РФ — грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учёта) и уголовную ответственность (ст. 198–199.4 УК РФ — уклонение от уплаты налогов, неисполнение обязанностей налогового агента).
• Риски потери репутации. Негативные публикации в СМИ, потеря доверия со стороны партнёров, инвесторов и банков, включение в «чёрные списки» недобросовестных налогоплательщиков.
• Риски блокировки счетов. Приостановление операций по расчётным счетам в банке в случае непредставления налоговой декларации в установленный срок или неисполнения требования об уплате налога (ст. 76 НК РФ).

¶По степени управляемости

• Управляемые риски. Риски, которые налогоплательщик может минимизировать или предотвратить собственными действиями (например, ошибки в учёте, выбор недобросовестного контрагента).
• Частично управляемые риски. Риски, на которые можно повлиять, но не полностью (например, изменение судебной практики можно отследить и скорректировать свою позицию, но нельзя предотвратить).
• Неуправляемые риски. Риски, не зависящие от воли налогоплательщика (например, изменение налогового законодательства, экономический кризис).

¶Факторы, влияющие на налоговый риск

На уровень налогового риска влияют как объективные, так и субъективные факторы.

Объективные факторы:

• Нестабильность налогового законодательства (частота внесения поправок в НК РФ).
• Противоречивость нормативных актов и разъяснений Министерства финансов РФ и ФНС России.
• Сложность налоговой системы (множество налогов, сборов, специальных режимов, льгот и вычетов).
• Экономическая ситуация в стране и регионе (уровень инфляции, деловая активность).
• Правоприменительная практика (в том числе позиция высших судов — Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ).

Субъективные факторы:

• Уровень квалификации бухгалтерского и юридического персонала.
• Организация системы внутреннего налогового контроля.
• Добросовестность контрагентов.
• Агрессивность налоговой политики компании (склонность к использованию сомнительных схем оптимизации).
• Качество учётной политики для целей налогообложения.

¶Оценка налогового риска

Оценка налогового риска — это процесс выявления, анализа и количественного или качественного определения вероятности наступления неблагоприятных событий и размера возможных потерь. Основные методы оценки:

• Качественный анализ. Экспертная оценка риска на основе анализа документов, сделок, структуры бизнеса. Используется для выявления «красных флагов» (признаков риска), таких как:
• работа с контрагентами, имеющими признаки «фирм-однодневок» (массовый адрес, массовый руководитель, отсутствие персонала и основных средств);
• значительные расхождения между данными бухгалтерского и налогового учёта;
• систематические убытки в течение нескольких налоговых периодов;
• применение налоговых льгот без достаточных оснований;
• дробление бизнеса для сохранения права на специальные налоговые режимы (например, упрощённую систему налогообложения).
• Количественный анализ. Расчёт вероятности наступления риска и размера потенциальных потерь. Может включать:
• статистические методы (анализ данных о доначислениях по аналогичным сделкам или налогоплательщикам);
• метод сценариев (оптимистичный, пессимистичный, наиболее вероятный);
• метод экспертных оценок (например, метод Дельфи).
• Анализ судебной практики. Изучение решений арбитражных судов и судов общей юрисдикции по схожим налоговым спорам для оценки вероятности успешной защиты своей позиции в суде.

¶Управление налоговыми рисками

Управление налоговыми рисками (налоговый риск-менеджмент) — это система мер, направленных на выявление, оценку и минимизацию налоговых рисков. Основные направления:

• Налоговое планирование. Разработка и реализация законных способов оптимизации налоговой нагрузки (выбор оптимальной системы налогообложения, использование льгот и вычетов, заключение договоров с учётом налоговых последствий). Важно избегать схем, подпадающих под признаки необоснованной налоговой выгоды.
• Внутренний налоговый контроль. Создание регламентов и процедур, обеспечивающих правильность исчисления и уплаты налогов, своевременность представления отчётности. Включает проверку первичных документов, контроль за правильностью применения ставок и льгот, сверку данных бухгалтерского и налогового учёта.
• Due diligence (должная осмотрительность) при выборе контрагентов. Проверка контрагента перед заключением сделки на предмет его добросовестности (наличие регистрации в ЕГРЮЛ, отсутствие в реестре недобросовестных поставщиков, наличие ресурсов для исполнения обязательств). Рекомендуется запрашивать копии учредительных документов, свидетельств о регистрации, выписки из ЕГРЮЛ.
• Мониторинг изменений законодательства. Постоянное отслеживание изменений в налоговом законодательстве, разъяснений Минфина России и ФНС России, а также судебной практики.
• Налоговый мониторинг. Добровольная форма налогового контроля, при которой налогоплательщик предоставляет налоговому органу доступ к своим данным бухгалтерского и налогового учёта в режиме реального времени. Позволяет снизить риск доначислений за счёт оперативного согласования позиций с налоговым органом.
• Страхование налоговых рисков. В России данный вид страхования развит слабо, но теоретически возможно страхование от рисков доначислений по результатам налоговых проверок.

¶Налоговые риски в России: особенности

В Российской Федерации налоговые риски имеют ряд специфических черт, обусловленных особенностями правовой системы и правоприменительной практики.

• Концепция необоснованной налоговой выгоды. С 2017 года действует ст. 54.1 НК РФ, которая устанавливает критерии, при которых налогоплательщик не может учитывать расходы и применять вычеты по НДС по сделкам с контрагентами, если основной целью сделки является неуплата налога (зачёт, возврат). Налоговые органы активно используют эту норму для борьбы с «фирмами-однодневками» и схемами дробления бизнеса.
• Высокая активность налоговых органов. ФНС России активно внедряет цифровые технологии (АИС «Налог-3», система АСК «НДС-2», «Прозрачный бизнес»), что позволяет автоматически выявлять расхождения в данных налогоплательщиков и их контрагентов. Риск обнаружения ошибок и схем значительно вырос.
• Субсидиарная ответственность. В случае банкротства компании, возникшего в результате налоговых нарушений, руководители и учредители могут быть привлечены к субсидиарной ответственности по долгам перед бюджетом.
• Уголовная ответственность. Уголовная ответственность за налоговые преступления (ст. 198–199.4 УК РФ) наступает при крупном и особо крупном размере недоимки. При этом возбуждение уголовного дела часто происходит после того, как налогоплательщик не исполнил решение налогового органа о доначислении.
• Риски, связанные с международным налогообложением. Для компаний, ведущих внешнеэкономическую деятельность, актуальны риски, связанные с трансфертным ценообразованием, контролируемыми иностранными компаниями (КИК), а также с применением соглашений об избежании двойного налогообложения. В условиях санкционного давления и ограничений эти риски возросли.

¶Критика и дискуссионные вопросы

Концепция налогового риска подвергается критике с разных сторон. Предприниматели и их представители часто указывают на чрезмерную фискальную направленность налоговой системы и агрессивность налоговых органов, что создаёт высокий уровень неопределённости и риска для добросовестного бизнеса. Критикуется практика «налоговых реконструкций», когда налоговый орган доначисляет налоги, исходя из собственного видения обстоятельств сделки, а не из её реального экономического содержания.

С другой стороны, представители налоговых органов и Министерства финансов РФ подчёркивают, что высокие налоговые риски возникают прежде всего у налогоплательщиков, которые намеренно искажают данные учёта или используют незаконные схемы уклонения от уплаты налогов. Снижение налоговых рисков, по их мнению, достигается за счёт повышения прозрачности бизнеса, добросовестного исполнения налоговых обязанностей и использования инструментов, предоставляемых государством (например, налогового мониторинга).

¶Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая и вторая).
2. Уголовный кодекс Российской Федерации (статьи 198–199.4).
3. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (статья 15.11).
4. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
5. Письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации».
6. «Налоговый риск-менеджмент» / под ред. А.В. Брызгалина. — М.: Налоги и финансовое право, 2020.
7. «Налоговые риски: теория и практика управления» / под ред. И.А. Майбурова. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2019.