План BEPS

План BEPS (от англ. Base Erosion and Profit Shifting, «Размывание налоговой базы и вывод прибыли из-под налогообложения») — это инициатива Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и стран «Группы двадцати» (G20), направленная на реформирование международных налоговых правил с целью противодействия налоговым злоупотреблениям транснациональных корпораций (ТНК). План представляет собой комплекс из 15 конкретных мер (Actions), разработанных для устранения пробелов и несоответствий в национальных и международных налоговых законодательствах, которые позволяют компаниям искусственно переносить прибыль в юрисдикции с низким налогообложением (налоговые гавани), сокращая общую налоговую нагрузку.

История возникновения

Предпосылки

К началу 2010-х годов стало очевидным, что действующая система международного налогообложения, основанная на принципах, заложенных в 1920-х годах, не успевает за глобализацией и цифровизацией экономики. ТНК получили возможность использовать сложные юридические и финансовые структуры (например, через «гибридные инструменты», «двойной нероспуск», контракты по управленческим услугам), чтобы минимизировать налоги. По оценкам ОЭСР, ежегодные потери мировых бюджетов от размывания налоговой базы составляли от 100 до 240 миллиардов долларов США (4–10 % корпоративных налоговых поступлений).

Разработка и принятие

В 2012 году лидеры стран G20 поручили ОЭСР разработать меры по борьбе с BEPS. Работа велась под эгидой Комитета ОЭСР по налоговым вопросам (CFA). В 2013 году был опубликован первый доклад «Addressing Base Erosion and Profit Shifting», а в 2015 году — финальный пакет из 15 мер. В 2016 году была создана Инклюзивная группа по BEPS (Inclusive Framework on BEPS), объединившая более 140 стран (включая Россию), участвующих в реализации плана на равноправной основе.

15 мер Плана BEPS (Actions)

План BEPS структурирован по трём основным направлениям: создание согласованности правил на национальном уровне, усиление требований к существу (substance) и повышение прозрачности. Меры разделены на четыре группы.

Группа 1. Согласованность (Coherence)

• Action 2 (Нейтрализация эффектов гибридных инструментов и компаний). Направлен на устранение расхождений в квалификации инструментов или сущностей в разных странах (например, когда одна страна признаёт операцию долговой, а другая — долевой), приводящих к двойному нероспуску или вычетам без включения в доход.
• Action 3 (Усиление правил о контролируемых иностранных компаниях, CFC). Обеспечивает включение нераспределённой прибыли дочерних структур, зарегистрированных в низконалоговых юрисдикциях, в налоговую базу материнской компании в стране её резидентства.
• Action 4 (Ограничение размывания налоговой базы через процентные вычеты). Вводит ограничения на вычеты по процентам в пределах определённого процента от EBITDA (обычно 30%) или фиксированной суммы, чтобы воспрепятствовать искусственному завышению долговой нагрузки в высоконалоговых странах.
• Action 5 (Противодействие вредоносным налоговым практикам, прозрачность льгот). Требует от стран обязательного обмена информацией о налоговых льготах, предоставляемых в одностороннем порядке (так называемые «преф-режимы», например, для доходов от интеллектуальной собственности — patent box), и проводить тест на существо (substance) — компания должна иметь реальные активы и персонал в стране льготного режима.

Группа 2. Усиление существа (Substance)

• Action 6 (Предотвращение злоупотреблений налоговыми соглашениями). Включает обновление Модельной налоговой конвенции ОЭСР, вводя «Основную цель сделки» (Principal Purpose Test, PPT) — отказ в льготах, если одной из главных целей структуры является получение налогового преимущества.
• Action 7 (Предотвращение искусственного избегания статуса постоянного представительства, PE). Уточняет критерии создания постоянного представительства (налогового присутствия) через зависимых агентов, дробление контрактов, а также вводит понятие «анти-фрагментация правил» для предотвращения искусственного разделения деятельности.
• Actions 8-10 (Трансфертное ценообразование: учёт «существа» сделок). Перерабатывают правила трансфертного ценообразования, чтобы обеспечить соответствие прибыли реальному созданию стоимости (ценности) и рискам (substance-over-form). Вводятся принципы: «риск должен контролироваться той стороной, которая его принимает», «активы должны быть функционально связаны с управлением». Это блокирует схемы с «капитализацией в низконалоговых юрисдикциях без персонала».

Группа 3. Прозрачность (Transparency)

• Action 11 (Методологии сбора и анализа данных о BEPS). Разрабатывает статистические индикаторы (например, разрывы в эффективных ставках налогообложения между МНК и локальными компаниями) и рекомендации для стран по сбору данных для мониторинга масштабов BEPS.
• Action 12 (Обязательное раскрытие информации о налоговых схемах). Вводит требования к профессиональным консультантам и налогоплательщикам (например, банкам, юристам) раскрывать в налоговые органы информацию об агрессивных налоговых структурах в течение установленного срока (обычно 30 дней).
• Action 13 (Страновой отчёт, Country-by-Country Reporting, CbCR). Обязывает крупные ТНК с оборотом выше 750 млн евро ежегодно предоставлять налоговым органам стран резидентства материнской компании агрегированные данные по всем юрисдикциям: доходы, прибыль до налогообложения, уплаченные налоги, число работников и стоимость активов. Это ключевой инструмент для оценки рисков BEPS.

Группа 4. Цифровая экономика и арбитраж

• Action 1 (Налоговые вызовы цифровой экономики). Изначально исследовал, как цифровая экономика позволяет работать в юрисдикции без физического присутствия. В 2021 году на основе этой меры было принято новое «Pillar One / Pillar Two» (Колонна 1 и 2) — часть «Двухколонного решения», расширяющее правила налогообложения крупных цифровых платформ (глобальный минимальный налог 15%).
• Action 14 (Эффективные механизмы разрешения споров). Улучшает процедуру взаимного согласия (MAP) для устранения двойного налогообложения, устанавливает минимальные стандарты (например, шестимесячный срок первичного рассмотрения).
• Action 15 (Многосторонняя конвенция, Multilateral Instrument, MLI). Разрабатывает и внедряет юридический инструмент, позволяющий странам одномоментно внести изменения в тысячи двусторонних налоговых соглашений (DTA) для приведения их в соответствие с мерами BEPS, без необходимости переговоров по каждому договору отдельно.

Имплементация в России

Россия активно участвует в реализации Плана BEPS с 2016 года, будучи членом Инклюзивной группы.

• Законодательство РФ: В Налоговый кодекс РФ внесены многочисленные поправки, соответствующие мерам BEPS:
• Action 2: Введены правила тонкой капитализации и нормы, ограничивающие использование гибридных инструментов (например, по процентуям, уплачиваемым взаимозависимым лицам в государствах, не являющихся сторонами DTA, либо при отсутствии действительного права на доход).
• Action 3: Функционирует Глава 3.4 НК РФ (контролируемые иностранные компании, КИК) — российские налоговые резиденты обязаны декларировать и уплачивать налог с нераспределённой прибыли своих подконтрольных зарубежных структур, за исключением пассивных доходов при превышении порогов.
• Action 4: Введён лимит по вычету процентов по контролируемой задолженности (в размере до 30% от EBITD, если иное не предусмотрено специальными правилами).
• Action 6: Россия ратифицировала и применяет MLI (действует с 2021 года), который изменил условия многих соглашений об избежании двойного налогообложения, введя тест на основную цель сделки.
• Action 13: С 2018 года крупные российские ТНК обязаны подавать страновые отчёты (CbCR) по специальной форме, а иностранные группы — предоставлять их в ФНС России при определённых условиях.
• Контроль: Федеральная налоговая служба (ФНС России) активно использует данные CbCR и анализ контроля «существа» для доначисления налогов при выявлении схем агрессивной налоговой оптимизации.

Критика и ограничения

План BEPS, несмотря на признаваемый успех, имеет ограничения:

• Сложность исполнения: Для малых и развивающихся стран внедрение всех 15 мер требует значительных административных ресурсов и квалифицированного персонала.
• Неравенство интересов: Развивающиеся страны часто не получают адекватного распределения налоговых прав (особенно в цифровой сфере), так как правила BEPS отдают приоритет юрисдикциям с «реальным существом», которые часто находятся в развитых странах.
• Тест на существо (substance): В некоторых случаях он может быть пройден формально (например, аренда офиса и найм 1–2 сотрудников), что не всегда отражает истинную экономическую реальность.
• Глобальный минимальный налог (Pillar Two): Внедрение минимальной ставки в 15% сталкивается с сопротивлением ряда стран с низкими налогами (например, Ирландия, ОАЭ) из-за опасений за свою привлекательность для инвестиций.

Значение

План BEPS стал наиболее масштабной реформой международного налогообложения за последние сто лет. Он существенно повысил прозрачность налоговых структур, ограничил возможность использования технических лазеек для агрессивного налогового планирования и заложил основу для дальнейших изменений, включая налогообложение цифровых гигантов. Имплементация BEPS привела к существенному росту налоговых поступлений в бюджеты стран-участниц, хотя точные цифры продолжают уточняться.