Акт налоговой проверки

Акт налоговой проверки — это официальный документ, составленный по результатам проведения налоговой проверки (камеральной или выездной) должностными лицами Федеральной налоговой службы (ФНС) России. Документ фиксирует выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах, а также обстоятельства, подтверждающие эти нарушения, или, при их отсутствии, констатирует факт соблюдения налогоплательщиком требований закона. Акт является основанием для вынесения решения о привлечении (или об отказе в привлечении) к налоговой ответственности и служит ключевым процессуальным документом в досудебном и судебном обжаловании.

Правовая основа

Порядок составления, форма и требования к содержанию акта налоговой проверки регламентируются Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ), а также ведомственными приказами ФНС. Основные нормативные акты:

• Статья 100 НК РФ — устанавливает общие правила оформления результатов налоговой проверки, сроки составления акта, перечень обязательных реквизитов и порядок вручения налогоплательщику.
• Статья 101 НК РФ — определяет процедуру рассмотрения материалов проверки и вынесения решения на основе акта.
• Приказ ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ — утверждает форму акта налоговой проверки (форма по КНД 1160700) и требования к его составлению.
• Статья 100.1 НК РФ — разграничивает порядок рассмотрения материалов проверки в зависимости от типа проверки (выездная или камеральная).

Виды актов налоговых проверок

В зависимости от типа проведённой проверки выделяют два основных вида актов:

Акт камеральной налоговой проверки

Составляется по результатам проверки налоговой декларации или расчёта, поданных налогоплательщиком, без выезда на его территорию. Срок составления — 10 рабочих дней после окончания проверки (проверка длится 3 месяца с момента подачи декларации). Если нарушения не выявлены, акт не составляется — проверка считается завершённой без замечаний.

Акт выездной налоговой проверки

Составляется по результатам проверки, проводимой на территории налогоплательщика (или по месту нахождения налогового органа, если у налогоплательщика нет помещений). Срок составления — 2 месяца после составления справки о проведённой проверке. Акт выездной проверки, как правило, более объёмный и детализированный, поскольку включает анализ первичных документов, осмотр помещений, допросы свидетелей и экспертизы.

Структура и содержание акта

Акт налоговой проверки состоит из трёх основных частей: вводной, описательной и итоговой. Форма акта утверждена приказом ФНС и включает следующие разделы:

Вводная часть

• Дата и место составления акта.
• Должность, фамилия, имя, отчество проверяющих.
• Основание для проведения проверки (решение руководителя налогового органа или программа проверки).
• Полное наименование налогоплательщика, его ИНН, КПП, адрес.
• Период, за который проведена проверка.
• Перечень проверенных налогов и сборов.
• Сведения о предыдущих проверках и принятых по ним решениях.

Описательная часть

• Факты выявленных нарушений со ссылками на конкретные нормы НК РФ и иных законов.
• Систематизированное изложение обстоятельств, подтверждающих нарушения (например, несоответствие данных первичных документов, неправильное применение льгот, занижение налоговой базы).
• Документы, подтверждающие нарушения, с указанием их реквизитов.
• Сведения о мероприятиях налогового контроля, проведённых в ходе проверки (истребование документов, осмотр, экспертиза, допрос свидетелей).
• Пояснения налогоплательщика (если они были представлены) и их оценка проверяющими.

Итоговая часть

• Выводы проверяющих о наличии или отсутствии нарушений.
• Суммы доначисленных налогов, пеней и штрафов (с разбивкой по каждому налогу).
• Предложения по привлечению (или об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.
• Указание на право налогоплательщика представить возражения в течение одного месяца со дня получения акта.

Процедура составления и вручения

Акт составляется в двух экземплярах (один — для налогового органа, второй — для налогоплательщика) и подписывается проверяющими. В течение пяти рабочих дней с даты составления акт должен быть вручён налогоплательщику (его представителю) под расписку или направлен по почте заказным письмом. Дата вручения (или дата, указанная на почтовом штампе) является началом отсчёта срока на подачу возражений.

Возражения на акт налоговой проверки

Налогоплательщик вправе в течение одного месяца со дня получения акта представить в налоговый орган письменные возражения (п. 6 ст. 100 НК РФ). Возражения могут касаться как фактических обстоятельств, так и правовой квалификации нарушений. К возражениям прилагаются документы, подтверждающие доводы налогоплательщика (например, договоры, счета-фактуры, акты сверки). Налоговый орган обязан рассмотреть возражения и материалы проверки в течение 10 рабочих дней (с возможностью продления до одного месяца) и вынести решение.

Решение по результатам рассмотрения акта

На основании акта и возражений (если они были поданы) руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает одно из двух решений:

• О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения — если нарушения подтверждены.
• Об отказе в привлечении к ответственности — если нарушения не подтвердились или отсутствуют.

Решение вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения налогоплательщику, если оно не было обжаловано в апелляционном порядке.

Обжалование акта и решения

Акт налоговой проверки сам по себе не является ненормативным правовым актом и не может быть обжалован отдельно от решения. Однако налогоплательщик вправе обжаловать решение, вынесенное на основе акта, в вышестоящий налоговый орган (УФНС по субъекту РФ) в течение одного месяца со дня вступления решения в силу (апелляционное обжалование). В случае отказа в удовлетворении жалобы — в судебном порядке (арбитражный суд или суд общей юрисдикции, в зависимости от статуса налогоплательщика). В суде акт налоговой проверки рассматривается как одно из доказательств, но не как самостоятельный предмет спора.

Особенности акта при отсутствии нарушений

Если в ходе проверки не выявлено нарушений, акт не составляется. Вместо него налоговый орган оформляет справку о проведённой проверке (для выездной проверки) или не принимает никаких документов (для камеральной). Однако в некоторых случаях (например, при проверке консолидированной группы налогоплательщиков) акт может быть составлен даже при отсутствии нарушений, но с указанием на их отсутствие.

Значение акта налоговой проверки

Акт налоговой проверки является ключевым документом, фиксирующим результаты контрольных мероприятий. Он служит основанием для доначисления налогов, пеней и штрафов, а также для привлечения к административной (ст. 15.11 КоАП РФ) или уголовной ответственности (ст. 198–199.2 УК РФ) в случае выявления крупных или особо крупных нарушений. Для налогоплательщика акт — это возможность своевременно ознакомиться с претензиями налогового органа и подготовить обоснованные возражения, что может предотвратить необоснованное привлечение к ответственности.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), глава 14 «Налоговый контроль», статьи 100, 100.1, 101.
2. Приказ ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ «Об утверждении формы акта налоговой проверки...».
3. Письмо ФНС России от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@ «О порядке составления акта налоговой проверки».
4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях, статья 15.11.
5. Уголовный кодекс Российской Федерации, статьи 198–199.2.