Независимость аудитора

Независимость аудитора — это принцип, согласно которому аудитор (физическое лицо или аудиторская организация) не должен иметь материальной, личной, финансовой или иной заинтересованности в деятельности проверяемого экономического субъекта, а также находиться в какой-либо зависимости от него, его руководства или собственников. Данный принцип является фундаментальным для профессии аудитора, поскольку обеспечивает объективность, беспристрастность и достоверность аудиторского заключения, а также доверие к результатам аудита со стороны заинтересованных пользователей (инвесторов, кредиторов, государственных органов).

История понятия

Необходимость независимости аудитора возникла одновременно с появлением аудита как профессиональной деятельности в конце XIX — начале XX века. Первоначально аудит развивался в Великобритании, а затем в США, где основной задачей была проверка финансовой отчетности компаний для защиты интересов акционеров и кредиторов. Уже тогда стало очевидно, что аудитор, связанный с проверяемой компанией личными или деловыми отношениями, может исказить результаты проверки.

Значительный импульс развитию принципа независимости придали крупные корпоративные скандалы. Например, крах компании Enron в 2001 году, в котором была замешана аудиторская фирма Arthur Andersen (ликвидирована в 2002 году), показал, что совмещение консультационных и аудиторских услуг для одного клиента может полностью подорвать независимость. В результате в США был принят Закон Сарбейнса — Оксли (2002 год), который ввел жесткие ограничения на оказание неаудиторских услуг аудиторами своим клиентам и создал Совет по надзору за учетом публичных компаний (PCAOB).

В России принцип независимости аудитора закреплен в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» (№ 307-ФЗ) и в Кодексе профессиональной этики аудиторов. После ряда громких банкротств российских банков и компаний в 2000-х годах регулирование независимости было ужесточено.

Нормативное регулирование

Международные стандарты

Основным международным документом, регулирующим независимость аудитора, является Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, разработанный Международной федерацией бухгалтеров (IFAC). В нем выделяются два аспекта независимости:

• Независимость мышления — состояние ума, позволяющее аудитору выражать мнение, не подверженное влиянию факторов, которые могут скомпрометировать профессиональное суждение.
• Независимость поведения — избегание фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и информированное третье лицо, взвесив все факты, вероятно, пришло бы к выводу, что честность, объективность или профессиональный скептицизм аудитора были нарушены.

Российское законодательство

В Российской Федерации требования к независимости аудиторов установлены статьей 8 Федерального закона «Об аудиторской деятельности». Аудит не может проводиться, если:

• аудитор является учредителем (участником) аудируемого лица, его руководителем, бухгалтером или иным лицом, ответственным за организацию и ведение бухгалтерского учета;
• аудитор состоит в близком родстве (родители, супруги, дети, братья, сестры) с руководством аудируемого лица;
• аудиторская организация оказывала аудируемому лицу услуги по восстановлению бухгалтерского учета или составлению отчетности в течение трех лет, предшествовавших проведению аудита;
• доля учредителей аудиторской организации в уставном капитале аудируемого лица превышает определенный порог (обычно 25%).

Кроме того, Кодекс профессиональной этики аудиторов (принят Советом по аудиторской деятельности) детализирует угрозы независимости и меры предосторожности.

Угрозы независимости

Стандарты аудита выделяют несколько категорий угроз независимости:

Угрозы личной заинтересованности

Возникают, когда аудитор может получить финансовую или иную выгоду от аудируемого лица. Примеры:

• владение акциями аудируемой компании;
• наличие прямой или косвенной финансовой зависимости (например, крупный кредит от аудируемого лица);
• зависимость от оплаты труда (например, если гонорар от одного клиента составляет значительную часть дохода аудиторской фирмы).

Угрозы самоконтроля

Возникают, когда аудитор проверяет результаты собственной предыдущей работы. Примеры:

• аудитор ранее участвовал в составлении финансовой отчетности для этого клиента;
• аудитор оказывал услуги по оценке имущества, которые затем включаются в отчетность;
• аудитор разрабатывал системы внутреннего контроля для аудируемого лица.

Угрозы заступничества

Возникают, когда аудитор занимает позицию, защищающую интересы клиента, что подрывает объективность. Пример: участие аудитора в судебных разбирательствах в качестве представителя клиента.

Угрозы близкого знакомства

Возникают из-за длительных или тесных личных отношений с руководством или сотрудниками аудируемого лица. Примеры:

• длительная работа одного и того же партнера на одном клиенте (более 7-10 лет);
• назначение на руководящие должности в аудируемой компании бывших аудиторов, участвовавших в проверке.

Угрозы шантажа

Возникают, когда аудитору угрожают (явно или неявно) расторжением договора, судебным иском или иными действиями, если он не согласится с позицией клиента.

Меры предосторожности и механизмы обеспечения

Для снижения угроз независимости применяются следующие меры:

• Ротация аудиторов. Законодательство многих стран (включая Россию) обязывает менять руководителя аудиторской проверки (партнера) через определенный период (обычно 5-7 лет). В России для обязательного аудита организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, установлен срок ротации — не реже одного раза в семь лет.
• Запрет на оказание определенных услуг. Аудиторам запрещено одновременно с аудитом оказывать услуги по восстановлению учета, ведению бухгалтерского учета, составлению отчетности, а также услуги по оценке, если результат оценки существенно влияет на отчетность.
• Внутренний контроль качества. Аудиторские организации обязаны создавать системы контроля качества, включающие процедуры проверки соблюдения независимости, в том числе ежегодное подтверждение сотрудниками своей независимости.
• Внешний контроль. Деятельность аудиторских организаций контролируется саморегулируемыми организациями аудиторов (СРО) и уполномоченным федеральным органом (в России — Минфин РФ). За нарушение требований независимости предусмотрены меры дисциплинарной и административной ответственности, вплоть до аннулирования лицензии (до 2010 года) или исключения из СРО.
• Этические комитеты. В крупных аудиторских фирмах создаются специальные комитеты, которые рассматривают спорные ситуации и дают заключения о допустимости тех или иных отношений с клиентом.

Критика и проблемы

Несмотря на жесткое регулирование, принцип независимости аудитора остается предметом критики. Основные проблемы:

• Проблема оплаты. Аудитора нанимает и оплачивает само аудируемое лицо (менеджмент компании). Это создает фундаментальный конфликт интересов: аудитор заинтересован в сохранении клиента, что может влиять на его объективность. Предложения оплачивать аудит из независимых фондов (например, через биржи или регулятора) пока не нашли широкого применения.
• Концентрация рынка. Рынок аудиторских услуг в сегменте крупных компаний (включая Россию) доминируется «Большой четверкой» (Deloitte, PwC, EY, KPMG). Это создает риск того, что потеря клиента для такой фирмы является значимой угрозой, а также ограничивает выбор для компаний.
• Размытие границ. Сложность современного бизнеса приводит к появлению новых услуг (налоговое консультирование, IT-аудит, due diligence), которые могут быть как связаны, так и не связаны с аудитом. Определение границ «неаудиторских услуг» и их влияния на независимость часто является предметом споров.
• «Вращающаяся дверь». Переход бывших аудиторов на работу в проверяемые компании (или наоборот) создает угрозу близкого знакомства и может подрывать независимость, даже если формальные требования соблюдены.

Значение

Независимость аудитора является краеугольным камнем доверия к финансовой отчетности. Без этого принципа аудит теряет смысл, превращаясь в формальную процедуру, не гарантирующую достоверности. Инвесторы, банки и другие стейкхолеры полагаются на аудиторское заключение при принятии решений, и любое сомнение в независимости аудитора может привести к оттоку капитала, снижению стоимости акций и финансовым потерям. Таким образом, поддержание независимости — это не только профессиональная обязанность аудитора, но и условие стабильного функционирования рыночной экономики.

Источники

1. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (статья 8).
2. Кодекс профессиональной этики аудиторов (одобрен Советом по аудиторской деятельности 22.03.2012, протокол № 4).
3. Международный кодекс этики профессиональных бухгалтеров (включая Международные стандарты независимости), IFAC.
4. Закон Сарбейнса — Оксли 2002 года (Sarbanes-Oxley Act), США.
5. Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций (утверждены постановлением Правительства РФ от 30.11.2020 № 1968).
6. Учебник «Аудит» под редакцией В.И. Подольского, 2018.