Статья 273 Налогового кодекса РФ

Статья 273 Налогового кодекса РФ — нормативный правовой акт, устанавливающий порядок признания доходов и расходов при расчёте налога на прибыль организаций кассовым методом. Статья 273 является частью главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и определяет критерии, при соблюдении которых налогоплательщик вправе применять кассовый метод учёта доходов и расходов, а также порядок определения даты получения дохода и осуществления расхода при данном методе.

История и правовой контекст

Статья 273 НК РФ была введена в действие с 1 января 2002 года вместе с главой 25 «Налог на прибыль организаций». Ранее, в период действия Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (1991–2001), порядок признания доходов и расходов регулировался самим законом и Методическими рекомендациями, которые допускали применение кассового метода на добровольной основе, но без чётких количественных ограничений.

Необходимость введения унифицированных правил была связана с общей реформой налоговой системы, направленной на сближение бухгалтерского и налогового учёта. Статья 273 была задумана как упрощённый вариант учёта для малых и средних предприятий, позволяющий признавать доходы и расходы по факту поступления или списания денежных средств, а не по моменту перехода права собственности или оказания услуг (как при методе начисления). Первоначально статья содержала жёсткие стоимостные ограничения для применения кассового метода: средняя выручка от реализации за предыдущие четыре квартала не должна была превышать 1 миллиона рублей за каждый квартал. Это значение неоднократно индексировалось и корректировалось.

С 1 января 2005 года порог был повышен до 2 миллионов рублей за квартал, а с 2016 года — до 15 миллионов рублей за квартал. Федеральным законом от 8 июня 2015 года № 150-ФЗ были внесены существенные изменения, упростившие процедуру уведомления и смягчившие ограничения: лимит выручки был поднят до 15 миллионов рублей в среднем за квартал, а также отменено требование об обязательном уведомлении налогового органа о переходе на кассовый метод. В настоящее время (на 2025 год) лимит сохраняется на уровне 15 миллионов рублей за квартал (средняя арифметическая величина за четыре последовательных квартала).

Условия применения кассового метода

Статья 273 устанавливает, что кассовый метод применяется налогоплательщиками-организациями и индивидуальными предпринимателями при соблюдении следующих условий:

• Лимит по выручке. Средняя выручка от реализации товаров, работ, услуг (без НДС и акцизов) за предыдущие четыре квартала не должна превышать 15 миллионов рублей за каждый квартал. Лимит рассчитывается по данным налогового учёта. Если в течение налогового периода выручка превышает этот порог, налогоплательщик обязан перейти на метод начисления с начала того налогового периода, в котором допущено превышение.
• Отсутствие договоров доверительного управления имуществом. Налогоплательщики, заключившие договоры доверительного управления имуществом (кроме договоров о доверительном управлении инвестиционными фондами), не вправе применять кассовый метод, даже если выполняют условие по лимиту выручки.
• Добровольный выбор. Кассовый метод применяется налогоплательщиком добровольно. Уведомление налогового органа о его применении не требуется, однако организация обязана раскрыть информацию о выбранном методе в учётной политике для целей налогообложения.

Порядок признания доходов

Доходы признаются в том налоговом (отчётном) периоде, в котором они фактически получены налогоплательщиком. Статья 273 уточняет, что датой получения дохода считается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, а также день получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Особое внимание уделяется следующим случаям:

• Авансы и предоплаты. Предварительная оплата (аванс) полностью включается в доход того периода, в котором получены средства, независимо от даты фактической отгрузки или оказания услуги. Это отличает кассовый метод от метода начисления, где аванс не признаётся доходом до момента исполнения обязательства.
• Зачёты взаимных требований. Если налогоплательщик и его контрагент проводят зачёт встречных однородных требований, датой получения дохода считается дата подписания акта зачёта или иного документа, подтверждающего прекращение обязательств.
• Безвозмездное получение имущества. Доход от безвозмездно полученного имущества (кроме случаев, указанных в статье 251 НК РФ) признаётся на дату его фактического получения, а при отсутствии денежной оценки — на дату проведения оценки (обычно — на дату подписания договора дарения или приёмо-передаточного акта).

Порядок признания расходов

Расходы признаются после их фактической оплаты. При этом существуют особенности в зависимости от вида расхода:

• Материальные расходы. Материальные расходы учитываются в составе налоговой базы по мере списания денежных средств с расчётного счёта или выдачи из кассы, а также на дату передачи в производство сырья и материалов, если они были получены без предоплаты. Если материалы оплачены, но ещё не переданы в производство, расход признаётся в момент оплаты.
• Расходы на оплату труда. Такие расходы признаются в момент выплаты заработной платы (в день снятия денег с расчётного счёта или выдачи из кассы), а также на дату перечисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховых взносов в бюджет.
• Амортизация. Амортизация начисляется на сумму фактически оплаченных амортизируемых объектов. Если объект оплачен частично, амортизация рассчитывается только на оплаченную часть его стоимости. Дата начала начисления амортизации — первое число месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию, при условии, что объект оплачен.
• Проценты по кредитам и займам. Уплаченные проценты признаются расходом в том периоде, в котором они фактически перечислены кредитору. Если проценты начислены, но не уплачены, они не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
• Расходы на приобретение сырья и материалов. Если сырьё и материалы получены, но не оплачены, расход по ним не признаётся. Оплата может быть произведена как деньгами, так и иным имуществом (взаимозачёт, передача векселя и т.д.).

Сроки и порядок перехода

Налогоплательщик имеет право (не обязан) перейти на кассовый метод с начала налогового периода (то есть с 1 января календарного года). Сделать это можно только при соблюдении лимита по выручке за предыдущие четыре квартала. Если налогоплательщик применял кассовый метод, но в течение года выручка превысила установленный лимит (15 млн рублей в среднем за квартал), он обязан перейти на метод начисления. При этом:

• Переход осуществляется с начала того налогового периода, в котором произошло превышение. Например, если превышение допущено во II квартале, то пересчёт доходов и расходов по методу начисления производится за I и II кварталы.
• Налогоплательщику необходимо сдать уточнённые декларации за истёкшие отчётные периоды этого года.
• Все доходы и расходы, которые ранее были признаны по кассовому методу, подлежат пересмотру: ранее не учтённые доходы (например, по отгруженным, но неоплаченным товарам) должны быть включены в налоговую базу на дату отгрузки, а ранее не учтённые расходы — на дату их возникновения.

Критика и ограничения

Применение кассового метода, несмотря на его кажущуюся простоту, имеет ряд недостатков:

• Риск искажения финансового результата. При кассовом методе прибыль может существенно колебаться от периода к периоду, особенно при крупных авансовых платежах. Например, в одном квартале может быть получен большой аванс (доход), а расходы по этому авансу (закупка материалов) возникнут только в следующем периоде, создавая иллюзию высокой прибыли.
• Ограничение по сумме. Лимит в 15 млн рублей за квартал означает, что кассовый метод доступен только малому бизнесу. Крупные и даже средние предприятия (с выручкой от 60 млн рублей в год) лишены права его применять.
• Сложности при расчёте амортизации. Поскольку амортизация начисляется только с оплаченной части объекта, бухгалтерский и налоговый учёт существенно расходятся, что требует ведения дополнительных регистров.
• Проблема с дебиторской задолженностью. Налогоплательщик, отгрузивший товар, но не получивший оплату, не может учесть доход до момента поступления денег. Однако одновременно он не может списать в расходы стоимость отгруженного товара, так как он тоже не оплачен. Это может приводить к неоправданному занижению налоговой базы, пока долг не будет погашен.

Сравнение с методом начисления

<table> <thead> <tr><th>Характеристика</th><th>Кассовый метод (ст. 273)</th><th>Метод начисления (ст. 271–272)</th></tr> </thead> <tbody> <tr><td>Момент признания дохода</td><td>Дата поступления денег или иного имущества</td><td>Дата отгрузки товара, выполнения работы, оказания услуги</td></tr> <tr><td>Момент признания расхода</td><td>Дата фактической уплаты</td><td>Дата возникновения обязательства (дата начисления)</td></tr> <tr><td>Учёт авансов</td><td>Доход в момент получения аванса</td><td>Доход только после отгрузки</td></tr> <tr><td>Учёт дебиторской задолженности</td><td>Не отражается до оплаты</td><td>Отражается в момент отгрузки</td></tr> <tr><td>Доступность</td><td>Только для ограниченного круга лиц (выручка ≤ 15 млн руб./квартал)</td><td>Для всех организаций и ИП (общий режим)</td></tr> <tr><td>Сложность учёта</td><td>Проще, но требует учёта оплаты</td><td>Сложнее, требуется учёт обязательств по факту</td></tr> <tr><td>Влияние на неравномерность</td><td>Создаёт неравномерность облагаемой базы</td><td>Обеспечивает более равномерное признание</td></tr> </tbody> </table>

Пример применения

Компания «Альфа» в 2023 году имела среднюю выручку за четыре предыдущих квартала 11,8 млн рублей (ниже лимита). С 1 января 2024 года она добровольно применяет кассовый метод. В январе 2024 года компания получила предоплату 1,5 млн рублей за товар, который будет отгружен в феврале. Эта сумма включается в доход января. В феврале компания отгрузила товар, себестоимость которого составляет 800 тыс. рублей, но поставщику товар она ещё не оплатила. Поэтому расход в 800 тыс. рублей не признаётся. В марте компания оплатила поставщику 500 тыс. рублей — расход признаётся в марте. Таким образом, налоговая база за I квартал будет равна: 1,5 млн (доход) - 0,5 млн (оплаченный расход) = 1 млн рублей. Если бы компания работала по методу начисления, доход был бы признан в феврале, а расход — тоже в феврале (на дату отгрузки), и база составила бы 1,5 млн - 0,8 млн = 0,7 млн рублей.

Международная практика

В международной практике кассовый метод (cash basis) применяется в основном для целей малого бизнеса и в некоторых странах для отчётности по налогу на прибыль. Однако в МСФО (IFRS) и в большинстве национальных стандартов (US GAAP, UK GAAP) для коммерческих организаций обязателен метод начисления (accrual basis). В ряде стран (например, в США) существует упрощённая система налогообложения для малых предприятий, где допускается кассовый метод.

Практическое значение

Статья 273 НК РФ является важным инструментом налогового планирования для малого бизнеса. Она позволяет избежать уплаты налога с неоплаченной выручки, что критично для компаний с длительным производственным циклом или хронической дебиторской задолженностью. В то же время она требует тщательного контроля за соблюдением лимита выручки и корректного ведения учёта по оплате. При нарушении условий применения налогоплательщик обязан перейти на метод начисления и сделать перерасчёт за весь налоговый период, что может повлечь доначисление налога и пени.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Глава 25 «Налог на прибыль организаций». Статья 273 «Порядок признания доходов и расходов при кассовом методе».
2. Федеральный закон от 08.06.2015 № 150-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».
3. Письмо Минфина России от 19.05.2017 № 03-03-06/1/30799 «О применении кассового метода признания доходов и расходов».
4. Письмо Минфина России от 25.08.2021 № 03-03-06/3/68570 «Об условиях применения кассового метода».
5. Определение Верховного Суда РФ от 22.07.2020 № 305-ЭС20-10206 по делу № А40-241784/2018 (о порядке перехода на метод начисления при превышении лимита выручки).