Нулевая ставка

Нулевая ставка — это налоговая ставка в размере 0 %, применяемая к определённым категориям налогоплательщиков или операций, при которой налог не взимается, но у налогоплательщика сохраняются права на налоговые вычеты и возмещение входного налога. В отличие от освобождения от налогообложения, нулевая ставка не лишает права на возврат уплаченного налога поставщикам. Наиболее широко нулевая ставка применяется в налоге на добавленную стоимость (НДС), а также в налоге на прибыль организаций, налоге на доходы физических лиц и других налоговых системах.

История

Концепция нулевой ставки возникла в середине XX века в рамках гармонизации налоговых систем стран Европейского экономического сообщества. Впервые она была закреплена в Шестой директиве Совета ЕС от 17 мая 1977 года (77/388/EEC), которая установила общие правила применения НДС. Нулевая ставка вводилась для стимулирования экспорта и социально значимых товаров (продукты питания, медикаменты, детские товары). В России нулевая ставка НДС была введена с 1 января 1992 года вместе с принятием Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость». В последующие годы перечень операций, облагаемых по ставке 0 %, неоднократно расширялся и уточнялся.

Нулевая ставка по НДС

В системе налога на добавленную стоимость нулевая ставка означает, что налогоплательщик не начисляет НДС при реализации товаров, работ или услуг, но имеет право на вычет «входного» НДС, уплаченного поставщикам. Это отличает нулевую ставку от освобождения от налогообложения (например, по статье 149 Налогового кодекса РФ), при котором вычеты не применяются.

Операции, облагаемые по ставке 0 % в РФ

Согласно статье 164 Налогового кодекса РФ, налогообложение по ставке 0 % производится при реализации:

• товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта (а также товаров, помещённых под таможенную процедуру свободной таможенной зоны);
• работ (услуг), непосредственно связанных с экспортом (транспортировка, перевалка, хранение);
• услуг по международной перевозке товаров (морским, речным, воздушным, железнодорожным и автомобильным транспортом);
• работ (услуг) по переработке товаров, помещённых под таможенную процедуру переработки на таможенной территории;
• товаров (работ, услуг) в области космической деятельности;
• драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство, при реализации Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, Центральному банку РФ, банкам;
• припасов (топлива, горюче-смазочных материалов), вывезенных с территории РФ для обеспечения деятельности морских судов, судов смешанного (река-море) плавания и воздушных судов;
• товаров (работ, услуг) для официального пользования дипломатическими представительствами и консульскими учреждениями.

Документальное подтверждение

Для применения нулевой ставки налогоплательщик обязан представить в налоговый орган пакет документов, подтверждающих фактический экспорт или оказание услуг. В частности, требуется контракт с иностранным лицом, таможенная декларация (с отметками таможенного органа о выпуске товаров), транспортные и товаросопроводительные документы. Срок представления документов — не позднее 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Если документы не собраны в срок, операция облагается НДС по ставке 10 % или 20 % (в зависимости от вида товара), а налогоплательщик может понести финансовые потери в виде пеней.

Возмещение НДС

После подтверждения права на нулевую ставку налогоплательщик может заявить к возмещению из бюджета сумму «входного» НДС, уплаченного поставщикам. Возмещение производится в заявительном порядке после камеральной налоговой проверки. В случае выявления нарушений налоговый орган может отказать в возмещении и доначислить налог.

Нулевая ставка по налогу на прибыль

В налоге на прибыль организаций нулевая ставка применяется к определённым категориям налогоплательщиков и видам доходов. В соответствии со статьёй 284 Налогового кодекса РФ, ставка 0 % устанавливается для:

• образовательных и медицинских организаций (при соблюдении условий, предусмотренных статьёй 284.1 НК РФ);
• сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на единый сельскохозяйственный налог (статья 346.1 НК РФ);
• участников проекта «Сколково» (статья 246.1 НК РФ);
• организаций, осуществляющих деятельность в сфере социального обслуживания (статья 284.5 НК РФ);
• доходов в виде дивидендов, полученных российскими организациями от стратегических участий (при доле владения не менее 50 % и сроке владения не менее 365 дней).

Нулевая ставка по налогу на прибыль освобождает организацию от уплаты налога в федеральный и региональный бюджеты, но не отменяет обязанности по представлению налоговой декларации и ведению раздельного учёта доходов и расходов.

Нулевая ставка по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ)

В НДФЛ нулевая ставка применяется в ограниченных случаях. В соответствии со статьёй 224 Налогового кодекса РФ, ставка 0 % устанавливается для:

• доходов от реализации ценных бумаг, приобретённых до 1 января 2007 года и находившихся в собственности налогоплательщика более трёх лет (при соблюдении условий);
• доходов в виде процентов по рублёвым вкладам в банках, если ставка по вкладу не превышает ключевую ставку Центрального банка РФ, увеличенную на 5 процентных пунктов (до 2021 года);
• доходов, полученных налогоплательщиками — участниками специальной военной операции (СВО) и членами их семей (в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 2022 года № 443-ФЗ).

Нулевая ставка по другим налогам

В некоторых налоговых системах нулевая ставка применяется также к:

• налогу на имущество организаций — для отдельных категорий налогоплательщиков (например, резидентов особых экономических зон);
• транспортному налогу — для владельцев электромобилей (в ряде регионов РФ);
• земельному налогу — для земельных участков, используемых для сельскохозяйственного производства (в отдельных случаях).

Критика и проблемы применения

Применение нулевой ставки сопряжено с рядом сложностей. Основные проблемы:

• Административная нагрузка: необходимость сбора и представления большого объёма документов для подтверждения права на ставку 0 % по НДС.
• Риски отказа в возмещении: налоговые органы часто отказывают в возмещении НДС по формальным основаниям (отсутствие отметок таможни, несоответствие кодов ТН ВЭД, недостоверность сведений в контрактах).
• Судебные споры: значительная часть арбитражных дел в РФ связана с оспариванием отказа в применении нулевой ставки НДС.
• Неравномерность применения: в разных странах перечень операций, облагаемых по нулевой ставке, существенно различается, что создаёт сложности для международной торговли.

Международная практика

Нулевая ставка НДС широко применяется в странах Европейского союза, Великобритании, Канаде, Австралии и Новой Зеландии. В ЕС перечень товаров, облагаемых по нулевой ставке, ограничен и включает основные продукты питания, детские товары, лекарства и книги. В Великобритании нулевая ставка применяется к детской одежде, обуви, водоснабжению, общественному транспорту и некоторым другим категориям. В Канаде нулевая ставка (GST/HST) действует на основные продукты питания, медицинские товары и услуги, а также на экспорт.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 года № 117-ФЗ. Статьи 164, 284, 224.
2. Шестая директива Совета ЕС от 17 мая 1977 года (77/388/EEC) о гармонизации законодательства государств-членов в отношении налогов с оборота.
3. Федеральный закон от 21 ноября 2022 года № 443-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».
4. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 мая 2014 года № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».
5. «Налог на добавленную стоимость: нулевая ставка и освобождение» — учебное пособие, под ред. Л. И. Гончаренко, М.: Финансы и статистика, 2021.