Процедура взаимного согласования¶

Процедура взаимного согласования (ПВС) — это дипломатический и административный механизм, предусмотренный международными налоговыми соглашениями (двусторонними договорами об избежании двойного налогообложения), который позволяет компетентным органам договаривающихся государств совместно разрешать споры, возникающие в связи с применением таких соглашений. Основная цель ПВС — устранение двойного налогообложения, несоответствий в налоговой квалификации доходов и сделок, а также предотвращение налоговой дискриминации налогоплательщиков.

¶История и правовая основа

Процедура взаимного согласования впервые была закреплена в Типовой налоговой конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) 1963 года, а затем получила развитие в Модельной конвенции ОЭСР 1977 года. Статья 25 этой конвенции стала стандартом для большинства двусторонних налоговых соглашений, заключённых в последующие десятилетия. В Российской Федерации ПВС регулируется Налоговым кодексом РФ (статья 312.1, введённая Федеральным законом от 29 сентября 2019 года № 325-ФЗ) и соответствующими положениями международных договоров, участницей которых является Россия.

Правовая база ПВС включает:

Международные договоры об избежании двойного налогообложения (более 80 действующих соглашений с участием России).
Многостороннюю конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (MLI, 2016 год), которая вступила в силу для России 1 января 2021 года.
Внутреннее налоговое законодательство государств, устанавливающее порядок обращения налогоплательщиков и действий компетентных органов.

¶Порядок инициирования и проведения

Процедура взаимного согласования инициируется налогоплательщиком, который считает, что действия одного или обоих договаривающихся государств привели или приведут к налогообложению, не соответствующему положениям налогового соглашения. Основаниями для обращения могут быть:

Двойное налогообложение одного и того же дохода (например, дивидендов, процентов, роялти) в двух странах.
Разногласия в квалификации юридического статуса лица (налоговое резидентство, наличие постоянного представительства).
Корректировка трансфертного ценообразования между взаимозависимыми лицами.
Отказ в применении льгот, предусмотренных соглашением (например, пониженной ставки налога у источника).

¶Этапы процедуры

Обращение налогоплательщика. Заявление подаётся в компетентный орган государства, резидентом которого является налогоплательщик (в России — Федеральная налоговая служба, ФНС России). Срок подачи — в течение трёх лет с момента первого уведомления о действиях, приведших к налогообложению, не соответствующему соглашению (в некоторых соглашениях срок может быть иным, например, пять лет). Заявление должно содержать описание обстоятельств, обоснование несоответствия налогообложения соглашению, а также копии документов, подтверждающих факты.

Рассмотрение компетентным органом. ФНС России проверяет обоснованность обращения и, при отсутствии формальных нарушений, принимает решение о начале процедуры. Если обращение признаётся необоснованным, налогоплательщику направляется мотивированный отказ. Отказ может быть обжалован в судебном порядке.

Взаимодействие компетентных органов. ФНС России вступает в переписку с компетентным органом другого государства (например, Министерством финансов США или Налоговой службой Великобритании). Стороны обмениваются позициями, документами, проводят консультации (в том числе очные встречи). Цель — достижение взаимоприемлемого решения, которое устранит несоответствие налогообложения условиям соглашения.

Принятие решения. Если компетентные органы достигают согласия, они фиксируют его в письменной форме (например, в виде соглашения о взаимном согласовании). Решение является обязательным для налоговых органов обоих государств, но не для налогоплательщика — он может отказаться от его исполнения, если оно его не устраивает. В случае недостижения согласия процедура считается завершённой безрезультатно, и налогоплательщик сохраняет право на судебную защиту.

Исполнение решения. На основании достигнутого соглашения налоговые органы корректируют налоговые обязательства налогоплательщика: возвращают излишне уплаченные налоги, освобождают от доначислений, признают право на льготы.

¶Виды и особенности

Процедура взаимного согласования может быть классифицирована по нескольким основаниям:

¶По инициатору

Инициированная налогоплательщиком — классический вариант, описанный выше.
Инициированная компетентным органом — в редких случаях, например, при обнаружении систематических нарушений соглашения, не связанных с конкретным налогоплательщиком.

¶По предмету

Стандартная ПВС — по вопросам двойного налогообложения, резидентства, постоянного представительства.
ПВС по трансфертному ценообразованию — наиболее сложная категория, связанная с корректировкой цен между взаимозависимыми лицами. Часто требует применения методов, предусмотренных Руководством ОЭСР по трансфертному ценообразованию.
ПВС по вопросам применения льгот — например, при отказе в применении пониженной ставки налога у источника или освобождения от налога.

¶По числу участников

Двусторонняя — между двумя государствами (наиболее распространённый случай).
Многосторонняя — возможна в рамках MLI или при участии нескольких стран, связанных цепочкой сделок.

¶Сроки и эффективность

Сроки проведения ПВС не регламентированы жёстко и зависят от сложности дела, объёма документов, готовности сторон к диалогу. В среднем процедура занимает от 6 месяцев до 3 лет. В некоторых случаях, особенно по трансфертному ценообразованию, может затягиваться на 5 и более лет.

Эффективность ПВС оценивается по доле успешно разрешённых дел. По данным ОЭСР, в странах-членах организации около 70–80% обращений завершаются достижением взаимного согласия. В России, по информации ФНС, за 2020–2023 годы было рассмотрено более 50 заявлений, из которых примерно в 60% случаев удалось урегулировать спор.

¶Критика и ограничения

Процедура взаимного согласования имеет ряд недостатков, которые отмечаются как налогоплательщиками, так и экспертами:

Отсутствие обязательного результата. Компетентные органы не обязаны достигать согласия — если переговоры заходят в тупик, налогоплательщик остаётся без защиты.
Длительность. Процедура может растягиваться на годы, что создаёт неопределённость для бизнеса.
Закрытость. Переговоры между компетентными органами ведутся без участия налогоплательщика, который не всегда может повлиять на их ход.
Недоступность для малого бизнеса. Высокие административные и временные затраты делают ПВС практически недоступной для небольших компаний, которые не могут позволить себе дорогостоящих консультантов.
Отсутствие судебного контроля. Решения, принятые в рамках ПВС, не подлежат обжалованию в суде, если налогоплательщик их принял.

В ответ на эти недостатки в последние годы развиваются альтернативные механизмы, такие как арбитражные оговорки в налоговых соглашениях (например, в рамках MLI) и процедура взаимного согласования с участием арбитража, которая предусматривает обязательное решение при недостижении согласия компетентных органов.

¶Применение в России

В Российской Федерации процедура взаимного согласования регулируется статьёй 312.1 Налогового кодекса РФ, которая вступила в силу 1 января 2020 года. Согласно этой статье, налогоплательщик может обратиться в ФНС России с заявлением о проведении ПВС в течение трёх лет с даты, когда он узнал или должен был узнать о нарушении его прав. ФНС России рассматривает заявление в срок до 6 месяцев (с возможностью продления), после чего принимает решение о начале процедуры или отказе.

Практика применения ПВС в России пока невелика. По состоянию на 2024 год, ФНС России опубликовала несколько десятков решений, в основном по вопросам двойного налогообложения дивидендов и процентов, а также по трансфертному ценообразованию. В 2021 году было подписано соглашение о взаимном согласовании с компетентным органом Кипра, которое стало одним из первых публичных примеров успешного завершения ПВС для российского налогоплательщика.

¶Источники

Налоговый кодекс Российской Федерации, часть первая, статья 312.1.
Модельная налоговая конвенция ОЭСР (2017 год), статья 25.
Многосторонняя конвенция по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (MLI), 2016 год.
Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых администраций (2022 год).
Федеральный закон от 29 сентября 2019 года № 325-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».
Информация Федеральной налоговой службы России о процедуре взаимного согласования (официальный сайт ФНС России, раздел «Международное налогообложение»).
Доклад ОЭСР «Mutual Agreement Procedure Statistics» (2023 год).

BFOmetr — база данных и аналитика по компаниям России.

На главную BFOmetr →