Контролируемое лицо

Контролируемое лицо — это термин, используемый в российском налоговом и валютном законодательстве для обозначения физического или юридического лица, которое находится под контролем со стороны другого лица (контролирующего лица) в силу прямого или косвенного участия в капитале, наличия договорных обязательств или иных возможностей определять решения, принимаемые таким лицом. Понятие применяется в контексте регулирования контролируемых иностранных компаний (КИК), трансфертного ценообразования, а также в сфере валютного контроля и противодействия уклонению от налогообложения.

История и правовая основа

Понятие «контролируемое лицо» было введено в российское законодательство в рамках реформы налогообложения контролируемых иностранных компаний, которая вступила в силу с 1 января 2015 года. Основным нормативным актом, регулирующим данное понятие, является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), в частности статья 25.13, которая определяет критерии признания лица контролирующим и контролируемым. Также термин используется в Федеральном законе «О валютном регулировании и валютном контроле» (№ 173-ФЗ) и в разъяснениях Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы (ФНС).

Введение данного понятия было связано с необходимостью борьбы с размыванием налоговой базы и выводом прибыли в низконалоговые юрисдикции, что соответствует международным стандартам, разработанным Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) в рамках плана BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

Критерии признания лица контролируемым

Согласно статье 25.13 НК РФ, контролируемым лицом признаётся иностранная структура (компания, траст, фонд, партнёрство) или физическое лицо, не являющееся налоговым резидентом РФ, если в отношении него выполняется хотя бы одно из следующих условий:

• Контролирующее лицо (налоговый резидент РФ) прямо или косвенно участвует в такой структуре с долей более 25% (для резидентов РФ, владеющих долей более 10%, если суммарная доля всех резидентов РФ превышает 50%).
• Контролирующее лицо оказывает или может оказывать определяющее влияние на решения, принимаемые контролируемым лицом, в силу договора, устава, доверительного управления или иных обстоятельств.
• В отношении физического лица — если оно является налоговым резидентом РФ, но его фактическое управление осуществляется из РФ, либо если оно получает доход от источников в РФ, но при этом находится под контролем резидента РФ.

Косвенное участие

Для определения косвенного участия применяется метод последовательного перемножения долей участия в цепочке организаций. Например, если налоговый резидент РФ владеет 50% в компании А, которая владеет 60% в компании Б, то доля косвенного участия резидента в компании Б составит 30% (0,5 × 0,6), что превышает порог в 25%, и компания Б признаётся контролируемым лицом.

Виды контролируемых лиц

В зависимости от контекста применения, выделяют следующие основные категории:

Контролируемые иностранные компании (КИК)

Это наиболее распространённый тип контролируемого лица в российском налоговом праве. КИК признаётся иностранная организация, которая не является налоговым резидентом РФ, но контролируется российским налоговым резидентом. Прибыль такой компании (если она превышает 10 млн рублей в год) подлежит включению в налоговую базу контролирующего лица в РФ, если контролируемое лицо не освобождено от налогообложения по определённым основаниям (например, если оно является активной компанией с реальным офисом и штатом в стране регистрации).

Контролируемые лица в валютном контроле

В рамках валютного законодательства контролируемым лицом может признаваться нерезидент, который находится под контролем резидента РФ. Это важно для целей соблюдения валютных ограничений, таких как репатриация выручки, использование счетов в иностранных банках и предоставление отчётности. Например, если российская компания контролирует иностранную «дочку», операции по её счетам могут подлежать контролю со стороны ФНС.

Контролируемые лица в трансфертном ценообразовании

В контексте трансфертного ценообразования контролируемым лицом может признаваться сторона сделки, которая является взаимозависимой с контролирующим лицом. Взаимозависимость устанавливается на основе доли участия (более 25%) или возможности оказывать влияние на экономические результаты. Такие сделки подлежат обязательному контролю на предмет соответствия рыночным ценам.

Обязанности контролирующего лица

Лицо, признаваемое контролирующим в отношении контролируемого лица, обязано:

• Уведомлять ФНС о своём участии в иностранных организациях и о контроле над ними (в срок до 1 марта года, следующего за отчётным).
• Предоставлять в налоговые органы финансовую отчётность контролируемого лица (бухгалтерский баланс, отчёт о прибылях и убытках) и аудиторское заключение (если оно требуется по законодательству страны регистрации).
• Включать прибыль контролируемого лица (если она превышает 10 млн рублей) в свою налоговую базу по налогу на прибыль организаций или налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) и уплачивать соответствующий налог.
• Вести документальное подтверждение того, что контролируемое лицо не подпадает под критерии КИК (например, если оно является активной компанией или освобождено от налогообложения по международному договору).

Освобождение от признания контролируемым лицом

Законодательство предусматривает ряд исключений, при которых иностранная структура не признаётся контролируемым лицом, даже если формально выполняются критерии контроля. К таким исключениям относятся:

• Контролируемое лицо является публичной компанией, акции которой обращаются на организованных торгах (например, на Лондонской, Нью-Йоркской или Гонконгской фондовых биржах).
• Контролируемое лицо зарегистрировано в государстве — члене Евразийского экономического союза (ЕАЭС) или в стране, с которой РФ заключила соглашение об избежании двойного налогообложения, и при этом оно не является «пассивной» компанией (то есть не менее 80% его доходов составляют активные доходы — от производства, торговли, услуг и т.д.).
• Контролируемое лицо является некоммерческой организацией, не распределяющей прибыль между участниками.
• Контролируемое лицо создано в соответствии с законодательством РФ (например, российская компания, зарегистрированная за рубежом, но признаваемая налоговым резидентом РФ).

Ответственность за нарушение правил

Неисполнение обязанностей, связанных с контролируемыми лицами, влечёт за собой налоговую и административную ответственность. В частности:

• Неуведомление о контроле над иностранной компанией или о участии в ней влечёт штраф в размере 100 000 рублей (статья 129.6 НК РФ).
• Непредоставление финансовой отчётности контролируемого лица влечёт штраф в размере 500 000 рублей (статья 126 НК РФ).
• Неуплата налога с прибыли КИК влечёт доначисление налога, пеней и штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы (статья 122 НК РФ).

Критика и сложности применения

Практика применения понятия «контролируемое лицо» в России сталкивается с рядом проблем:

• Сложность определения фактического контроля, особенно в случае с трастами, фондами и партнёрствами, где формальное владение может не совпадать с реальным влиянием.
• Разногласия между налоговыми органами и налогоплательщиками по вопросу признания лица контролируемым, особенно в ситуациях с косвенным участием через цепочки компаний в разных юрисдикциях.
• Высокие административные издержки для налогоплательщиков, связанные с подготовкой отчётности и уведомлений, а также с необходимостью получения аудиторских заключений от иностранных аудиторов.
• Неопределённость в отношении контролируемых лиц, зарегистрированных в офшорных зонах, где доступ к финансовой информации может быть ограничен.

Международный контекст

Понятие «контролируемое лицо» в российском праве гармонизировано с международными стандартами, в частности с рекомендациями ОЭСР по борьбе с размыванием налоговой базы (BEPS). Аналогичные концепции существуют в законодательстве большинства развитых стран, включая США (CFC rules — Controlled Foreign Corporation), Великобританию, Германию и Францию. В рамках Евразийского экономического союза также предпринимаются попытки унификации подходов к определению контролируемых лиц и их налогообложению.