Объект налогообложения УСН

Объект налогообложения УСН — это экономическая и правовая характеристика деятельности налогоплательщика, применение которой является основанием для исчисления и уплаты единого налога при упрощённой системе налогообложения (УСН) в Российской Федерации. Выбор объекта налогообложения — одно из ключевых решений, принимаемых налогоплательщиком при переходе на УСН, так как от него напрямую зависят ставка налога, порядок расчёта налоговой базы и размер налоговой нагрузки.

Правовая основа

Порядок применения упрощённой системы налогообложения, включая определение объектов налогообложения, регулируется главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Согласно статье 346.14 НК РФ, налогоплательщики, применяющие УСН, вправе самостоятельно выбрать один из двух возможных объектов налогообложения:

1. Доходы (ст. 346.14, п. 1).
2. Доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.14, п. 2).

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком добровольно и может быть изменён с начала нового налогового периода (календарного года) при условии уведомления налогового органа до 31 декабря предшествующего года. Исключение составляют налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, — для них объектом налогообложения могут быть только доходы, уменьшенные на величину расходов.

Объект «Доходы»

Определение и налоговая база

При выборе объекта «Доходы» налоговая база определяется как денежное выражение всех доходов налогоплательщика, полученных за налоговый (отчётный) период. Доходы учитываются в порядке, установленном статьями 249 и 250 НК РФ, то есть включают:

• доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав (ст. 249 НК РФ);
• внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ), в том числе проценты по банковским вкладам, безвозмездно полученное имущество, доходы от сдачи имущества в аренду и т. д.

Доходы, не учитываемые при УСН, перечислены в статье 251 НК РФ (например, вклады в уставный капитал, целевое финансирование, дивиденды, полученные от российских организаций).

Налоговая ставка

Базовая налоговая ставка при объекте «Доходы» составляет 6% (ст. 346.20 НК РФ). Однако законами субъектов Российской Федерации ставка может быть снижена до 1% для отдельных категорий налогоплательщиков (например, для впервые зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, — «налоговые каникулы»). Кроме того, в период с 2022 по 2024 год для налогоплательщиков, зарегистрированных на территориях Донецкой Народной Республики, Луганской Народной Республики, Запорожской и Херсонской областей, ставка может быть установлена в размере 0%.

Особенности расчёта

Налогоплательщики, выбравшие объект «Доходы», вправе уменьшить сумму исчисленного налога (авансовых платежей) на:

• страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, уплаченные за работников (в пределах исчисленных сумм);
• пособия по временной нетрудоспособности, выплаченные за счёт работодателя (за исключением несчастных случаев на производстве);
• платежи по договорам добровольного личного страхования в пользу работников.

При этом налог не может быть уменьшен более чем на 50% от исчисленной суммы. Исключение составляют индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты физическим лицам, — они могут уменьшить налог на всю сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере без ограничения в 50% (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Применение

Объект «Доходы» обычно выбирают налогоплательщики с низкой долей расходов в выручке (например, в сфере услуг, консалтинга, аренды), а также те, кто не может документально подтвердить значительную часть затрат. Преимуществом является простота учёта — не требуется вести учёт расходов, достаточно фиксировать только поступления.

Объект «Доходы минус расходы»

Определение и налоговая база

При выборе объекта «Доходы, уменьшенные на величину расходов» налоговая база определяется как разница между доходами (учитываемыми по тем же правилам, что и для объекта «Доходы») и расходами, перечень которых строго ограничен статьёй 346.16 НК РФ. Расходы должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода. К ним, в частности, относятся:

• материальные расходы (приобретение сырья, материалов, товаров);
• расходы на оплату труда и страховые взносы;
• арендные платежи;
• расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств и нематериальных активов;
• проценты по кредитам и займам;
• расходы на рекламу, юридические, консультационные услуги;
• расходы на проведение обязательной оценки имущества;
• расходы на почтовые, телефонные, интернет-услуги;
• суммы НДС по приобретённым товарам, работам, услугам;
• иные расходы, прямо поименованные в ст. 346.16 НК РФ.

Налоговая ставка

Базовая налоговая ставка при объекте «Доходы минус расходы» составляет 15% (ст. 346.20 НК РФ). Законами субъектов РФ ставка может быть дифференцирована от 5% до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков. В отдельных регионах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей может быть установлена ставка 0% («налоговые каникулы»).

Минимальный налог

Особенностью данного объекта является обязанность уплаты минимального налога (ст. 346.18 НК РФ). Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога (15% от разницы между доходами и расходами) оказалась меньше 1% от суммы доходов, налогоплательщик обязан уплатить минимальный налог в размере 1% от доходов. Минимальный налог уплачивается в бюджет, а разница между ним и фактически исчисленным налогом может быть включена в расходы следующих налоговых периодов или увеличена сумма убытка, переносимого на будущее.

Учёт убытков

Налогоплательщики, выбравшие объект «Доходы минус расходы», вправе уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных по итогам предыдущих налоговых периодов (ст. 346.18 НК РФ). Убыток может переноситься на будущее в течение 10 лет, следующих за налоговым периодом, в котором он был получен. При этом убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 50% в каждом налоговом периоде.

Применение

Объект «Доходы минус расходы» выгоден налогоплательщикам с высокой долей затрат в выручке (например, в производстве, торговле, строительстве), а также тем, кто может документально подтвердить значительные расходы. При этом необходимо вести учёт расходов в книге учёта доходов и расходов (КУДиР) и соблюдать закрытый перечень затрат.

Сравнительная характеристика

Выбор объекта налогообложения

Выбор между двумя объектами налогообложения УСН осуществляется налогоплательщиком самостоятельно на основе анализа структуры доходов и расходов, а также прогнозируемой рентабельности. Критерием для выбора может служить сравнение эффективной ставки: если доля расходов в выручке превышает 60–70%, объект «Доходы минус расходы» часто оказывается выгоднее, несмотря на более высокую номинальную ставку. Однако необходимо учитывать региональные льготы, возможность уменьшения налога на страховые взносы (при объекте «Доходы») и необходимость документального подтверждения расходов.

Налогоплательщик, впервые зарегистрированный после вступления в силу регионального закона о налоговых каникулах, может применять ставку 0% в течение двух налоговых периодов при условии, что его деятельность относится к производственной, социальной, научной сферам или сфере бытовых услуг (ст. 346.20 НК РФ). В этом случае выбор объекта налогообложения не влияет на размер налога, но определяет порядок учёта.

Изменение объекта налогообложения

Налогоплательщик вправе изменить объект налогообложения ежегодно, уведомив налоговый орган до 31 декабря предшествующего года. Изменение возможно только с начала нового налогового периода (календарного года). В течение налогового периода изменить объект налогообложения нельзя. При этом налогоплательщик, утративший право на применение УСН (например, из-за превышения лимита доходов или численности работников), не может вновь перейти на УСН ранее чем через один год после утраты права.

Источники

• Налоговый кодекс Российской Федерации, часть вторая, глава 26.2 «Упрощённая система налогообложения».
• Приказ ФНС России от 04.07.2014 № ММВ-7-3/352@ «Об утверждении формы книги учёта доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощённую систему налогообложения».
• Письма Министерства финансов РФ и ФНС России по вопросам применения УСН (разъяснения по отдельным видам расходов, порядку учёта).
• Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (в части льгот для субъектов МСП).