Позаказный учёт затрат

Позаказный учёт затрат — это метод калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), при котором затраты собираются и учитываются по каждому отдельному заказу (партии, изделию, контракту) как самостоятельному объекту учёта. Данный метод применяется в производствах с единичным или мелкосерийным характером выпуска, где продукция изготавливается по индивидуальным требованиям заказчика.

Сущность и область применения

Позаказный учёт затрат противопоставляется попроцессному (попередельному) методу, где затраты аккумулируются по стадиям (переделам) технологического процесса, а затем распределяются на весь объём выпущенной продукции. Основная идея позаказного метода — каждый заказ уникален, и его себестоимость формируется независимо от других заказов.

Область применения включает:

• Промышленность: единичное и мелкосерийное производство (строительство судов, самолётов, турбин, уникального оборудования, изготовление мебели по индивидуальным проектам, пошив одежды в ателье).
• Строительство: возведение зданий и сооружений по отдельным договорам (строительство дома, ремонт квартиры, строительство моста).
• Сфера услуг: оказание услуг, имеющих индивидуальный характер (аудит, юридические консультации, ремонт сложной техники, разработка программного обеспечения на заказ, проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ — НИОКР).
• Некоммерческая деятельность: выполнение грантовых проектов, проведение мероприятий (конференции, выставки) по отдельным сметам.

Организация учёта

Открытие заказа

Учёт начинается с открытия заказа. Для каждого заказа оформляется специальный документ — заказ-наряд (или заказ-спецификация). В нём указываются:

• номер заказа;
• наименование заказчика;
• описание продукции (работ, услуг);
• сроки выполнения;
• плановая себестоимость (смета);
• ответственные исполнители.

Заказу присваивается уникальный код (номер), который проставляется на всех первичных документах, связанных с данным заказом: требованиях на отпуск материалов, нарядах на оплату труда, актах выполненных работ и т.д.

Учёт прямых затрат

Прямые затраты — это расходы, которые можно непосредственно и экономически оправданно отнести на конкретный заказ. К ним относятся:

• Материалы: сырьё, основные материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие, израсходованные непосредственно на изготовление продукции по заказу. Списание материалов производится на основании лимитно-заборных карт или требований-накладных, где обязательно указывается номер заказа.
• Заработная плата: оплата труда основных производственных рабочих, непосредственно занятых выполнением заказа, включая страховые взносы. Учёт ведётся на основании нарядов на сдельную работу или табелей учёта рабочего времени, где фиксируется время, отработанное по каждому заказу.
• Прочие прямые расходы: затраты на специальные инструменты, оснастку, командировки, связанные с конкретным заказом, услуги субподрядчиков.

Учёт косвенных (накладных) расходов

Косвенные расходы невозможно прямо отнести на конкретный заказ. Они связаны с обслуживанием и управлением производством в целом (цеховые и общезаводские расходы). К ним относятся:

• амортизация оборудования и зданий;
• заработная плата управленческого персонала цехов и администрации завода;
• расходы на освещение, отопление, ремонт производственных помещений;
• расходы на охрану труда.

Косвенные расходы собираются в течение отчётного периода (месяца) на отдельных счетах (например, 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»). В конце периода они распределяются между всеми заказами, выполненными в этом периоде, пропорционально выбранной базе распределения. Наиболее распространённые базы:

• прямая заработная плата основных производственных рабочих;
• прямые материальные затраты;
• машино-часы работы оборудования;
• нормативные ставки распределения.

Ставка распределения косвенных расходов рассчитывается как отношение плановой (или фактической) суммы косвенных расходов к выбранной базе.

Синтетический и аналитический учёт

Для учёта затрат по заказам используется активный счёт 20 «Основное производство». Аналитический учёт ведётся по каждому открытому заказу в отдельности. Все прямые затраты списываются в дебет счёта 20 в корреспонденции со счетами учёта материалов (10), расчётов по оплате труда (70), страховых взносов (69) и др. Косвенные расходы после распределения также относятся в дебет счёта 20.

Калькуляция себестоимости

Себестоимость заказа формируется нарастающим итогом с момента его открытия до полного завершения. Калькуляция составляется после выполнения всех работ по заказу и подписания акта приёмки-сдачи заказчиком. Она включает:

• Фактическую себестоимость: сумму всех прямых и распределённых косвенных затрат, собранных по данному заказу.
• Плановую (нормативную) себестоимость: смету затрат, утверждённую при открытии заказа. Сравнение фактической и плановой себестоимости позволяет выявить отклонения и проанализировать эффективность выполнения заказа.

После завершения заказа его фактическая себестоимость списывается с кредита счёта 20 в дебет счёта 43 «Готовая продукция» (если продукция произведена) или счёта 90 «Продажи» (если работы/услуги выполнены и переданы заказчику). Если заказ выполнен частично, то незавершённое производство (НЗП) оценивается по сумме затрат, собранных по незакрытому заказу.

Преимущества и недостатки

Преимущества

• Точность: возможность рассчитать точную фактическую себестоимость каждого заказа, что важно для ценообразования и контроля рентабельности.
• Прозрачность: чёткое отслеживание затрат по каждому этапу выполнения заказа, возможность выявления «узких мест» и перерасхода ресурсов.
• Аналитика: позволяет оценить эффективность работы отдельных подразделений и исполнителей, участвующих в выполнении заказа.
• Управление дебиторской задолженностью: обеспечивает базу для выставления счетов заказчикам и контроля оплаты.

Недостатки

• Трудоёмкость: требует детального документооборота и значительных усилий по сбору и обработке первичной информации по каждому заказу.
• Сложность распределения косвенных расходов: выбор базы распределения может быть субъективным и не всегда точно отражает реальное потребление ресурсов разными заказами, что может искажать себестоимость.
• Запаздывание информации: фактическая себестоимость становится известна только после завершения заказа, что затрудняет оперативное управление затратами в ходе его выполнения.
• Неприменимость для массового производства: метод неэффективен при выпуске однородной продукции в больших объёмах, где себестоимость единицы продукции проще рассчитывать попроцессным методом.

Сравнение с попроцессным методом

Особенности в различных отраслях

• Строительство: учёт ведётся по каждому объекту строительства. Затраты могут накапливаться в течение нескольких лет. Широко используется метод «процент выполнения работ» для признания выручки и затрат до полного завершения объекта.
• Сфера услуг: часто применяется упрощённый вариант, где базой распределения косвенных расходов служит время работы сотрудников (человеко-часы). Например, юридическая фирма отслеживает время, затраченное каждым юристом на конкретный проект.
• НИОКР: заказы могут быть долгосрочными (до нескольких лет). Учёт затрат ведётся по этапам работ, предусмотренным техническим заданием. Важно разделять затраты на капитализируемые (создание нематериального актива) и текущие (выполнение работ для заказчика).

Источники

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
2. Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утверждённое Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н.
3. Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утверждённое Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 107н.
4. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утверждённые Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.
5. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учёт: учебник. — М.: Омега-Л, 2016.
6. Друри К. Управленческий и производственный учёт. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012.
7. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учёт. — СПб.: Питер, 2008.