Принципы аудита

Принципы аудита — это основополагающие правила и этические нормы, которыми руководствуются аудиторы и аудиторские организации при проведении независимой проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности и иной информации экономических субъектов. Эти принципы обеспечивают качество, достоверность и объективность результатов аудита, а также доверие к аудиторской профессии со стороны общества и заинтересованных пользователей. Принципы аудита закреплены в международных стандартах аудита (МСА), федеральных стандартах аудиторской деятельности (в России — ФСАД) и кодексах профессиональной этики аудиторов.

История формирования принципов аудита

Развитие принципов аудита прошло несколько этапов, связанных с эволюцией аудиторской деятельности как профессии. Первые упоминания о независимой проверке счетов относятся к Древнему Египту и Римской империи, однако систематизация принципов началась в XIX веке в Великобритании после принятия Закона о компаниях (1844 год), который ввел обязательный аудит для акционерных обществ. В 1930-х годах в США были разработаны первые стандарты аудиторской деятельности, заложившие основы современных принципов. Международная федерация бухгалтеров (IFAC) с 1977 года начала разработку Международных стандартов аудита (МСА), которые в 2005 году были приняты в качестве основы для национальных стандартов во многих странах, включая Россию. В Российской Федерации принципы аудита регулируются Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» (№ 307-ФЗ от 30.12.2008) и ФСАД, которые гармонизированы с МСА.

Основные принципы аудита

Современная теория и практика аудита выделяют несколько групп принципов, которые делятся на этические (профессиональные) и методологические (технические).

Этические принципы

Этические принципы аудита определяют поведение аудитора и его отношение к профессиональным обязанностям. Они закреплены в Кодексе профессиональной этики аудиторов (в России — Кодекс профессиональной этики аудиторов, одобренный Советом по аудиторской деятельности). К ним относятся:

• Независимость. Аудитор должен быть свободен от какой-либо зависимости от проверяемого субъекта, его должностных лиц или собственников. Независимость бывает фактической (реальное отсутствие заинтересованности) и декларируемой (формальное соблюдение требований). Аудитор не может проверять организацию, в которой он является учредителем, акционером или сотрудником, а также если он оказывал ей услуги по восстановлению учета или составлению отчетности.
• Честность и объективность. Аудитор обязан действовать честно, не допуская предвзятости, конфликта интересов или влияния третьих лиц на свои выводы. Объективность предполагает, что аудиторское заключение основывается исключительно на собранных доказательствах, а не на предположениях или пожеланиях клиента.
• Профессиональная компетентность и должная тщательность. Аудитор должен обладать необходимыми знаниями, навыками и опытом для выполнения задания, а также постоянно повышать свою квалификацию. Должная тщательность означает, что аудитор выполняет работу с максимальной аккуратностью, соблюдая стандарты и сроки.
• Конфиденциальность. Аудитор обязан сохранять в тайне информацию, полученную в ходе проверки, и не разглашать ее без согласия клиента (за исключением случаев, предусмотренных законом, например, при запросе правоохранительных органов).
• Профессиональное поведение. Аудитор должен соблюдать требования законодательства, избегать действий, дискредитирующих аудиторскую профессию, и не участвовать в деятельности, несовместимой с оказанием аудиторских услуг.

Методологические принципы

Методологические принципы определяют порядок проведения аудита и формирования выводов. Они включают:

• Принцип существенности. Аудитор оценивает, какие ошибки или искажения в отчетности могут повлиять на решения пользователей. Существенность устанавливается как в абсолютном (например, 5% от выручки), так и в относительном выражении. Ошибки, не превышающие уровень существенности, могут быть признаны незначительными.
• Принцип аудиторского риска. Аудитор должен оценить риск того, что он может сделать неверный вывод (выразить ненадлежащее мнение). Аудиторский риск включает неотъемлемый риск (свойственный деятельности клиента), риск средств контроля (связанный с системой внутреннего контроля) и риск необнаружения (связанный с недостаточностью процедур).
• Принцип доказательности. Все выводы аудитора должны быть основаны на достаточных и надлежащих аудиторских доказательствах, полученных в ходе инспектирования, наблюдения, запроса, подтверждения, пересчета, аналитических процедур и других методов.
• Принцип планирования. Аудит должен быть тщательно спланирован: аудитор разрабатывает общую стратегию и детальный план проверки, определяет объем работ, сроки, состав аудиторской группы и бюджет времени.
• Принцип документирования. Все этапы аудита, включая планирование, выполнение процедур, полученные доказательства и выводы, должны быть зафиксированы в рабочей документации аудитора. Документация позволяет подтвердить обоснованность аудиторского заключения и провести контроль качества.
• Принцип разумной уверенности. Аудитор не может гарантировать абсолютную точность отчетности, но предоставляет разумную уверенность в том, что она не содержит существенных искажений. Это связано с ограничениями, присущими аудиту (например, использование выборочных методов, неизбежные субъективные оценки).

Классификация принципов

Принципы аудита можно классифицировать по различным основаниям:

Применение принципов на практике

На практике принципы аудита реализуются через конкретные процедуры и действия аудитора. Например, принцип независимости проверяется на этапе принятия задания: аудиторская организация проводит оценку угроз независимости (финансовых, личных, организационных) и применяет меры предосторожности (например, ротация аудиторов, запрет на оказание некоторых сопутствующих услуг). Принцип существенности используется для определения объема выборки и оценки выявленных ошибок. Принцип профессионального скептицизма (вариант принципа объективности) требует, чтобы аудитор критически оценивал доказательства, не принимая на веру объяснения руководства клиента.

В России аудиторские организации обязаны соблюдать принципы аудита в соответствии с ФСАД и Кодексом профессиональной этики. Нарушение принципов может привести к дисциплинарной ответственности (вплоть до аннулирования лицензии или исключения из саморегулируемой организации аудиторов).

Критика и ограничения

Несмотря на универсальность, принципы аудита подвергаются критике. Основные замечания касаются:

• Сложности практической реализации независимости в условиях, когда аудиторские фирмы оказывают клиентам консультационные услуги, что создает конфликт интересов.
• Субъективности оценки существенности и риска — разные аудиторы могут по-разному интерпретировать одни и те же данные.
• Ограниченности разумной уверенности — пользователи отчетности могут ошибочно воспринимать аудиторское заключение как гарантию отсутствия любых ошибок, включая мошенничество.

Для преодоления этих ограничений международные и национальные регуляторы постоянно совершенствуют стандарты (например, вводят требования к ротации аудиторских организаций, усилению контроля качества).

Интересные факты

• Первый в мире кодекс профессиональной этики аудиторов был принят в США в 1917 году Американским институтом сертифицированных бухгалтеров (AICPA).
• В России принцип независимости аудитора впервые был законодательно закреплен в 1993 году во Временных правилах аудиторской деятельности.
• Международные стандарты аудита (МСА) содержат более 30 отдельных стандартов, каждый из которых детализирует тот или иной принцип или процедуру.
• В 2023 году Совет по аудиторской деятельности России утвердил новую редакцию Кодекса профессиональной этики аудиторов, усилив требования к независимости и конфликту интересов.

Источники

• Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 (с изменениями и дополнениями).
• Международные стандарты аудита (МСА), введенные в действие на территории РФ приказом Минфина России от 09.01.2019 № 2н.
• Кодекс профессиональной этики аудиторов (одобрен Советом по аудиторской деятельности 22.12.2022, протокол № 67).
• Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД), утвержденные Минфином России.
• Учебное пособие «Аудит: теория и практика» под ред. В.И. Подольского (М.: Юнити-Дана, 2020).