Резервы в бухгалтерском учёте¶

Резервы в бухгалтерском учёте — это суммы, формируемые организацией за счёт её расходов или прибыли для покрытия будущих обязательств, возможных убытков или предстоящих затрат, величина которых заранее точно не определена. Резервы являются инструментом реализации принципа осмотрительности (осторожности) в бухгалтерском учёте, позволяя равномерно распределять расходы и отражать в отчётности реальную оценку активов и обязательств.

¶Назначение и функции

Основная цель создания резервов — уточнение оценки активов и обязательств организации, а также обеспечение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчётности. Формирование резервов позволяет:

• компенсировать будущие расходы, связанные с текущей деятельностью, в том периоде, к которому они относятся;
• признавать потенциальные убытки (например, от обесценения активов) до момента их фактического возникновения;
• распределять крупные единовременные затраты на несколько отчётных периодов;
• сдерживать необоснованное завышение прибыли и выплату дивидендов из средств, которые могут понадобиться для погашения обязательств.

¶Классификация резервов

В российской практике бухгалтерского учёта резервы подразделяются на несколько основных видов.

¶Оценочные резервы

Оценочные резервы формируются для уточнения балансовой стоимости активов. К ним относятся:

• Резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов — создаётся, когда текущая рыночная стоимость запасов ниже их фактической себестоимости.
• Резерв под обесценение финансовых вложений — формируется при устойчивом существенном снижении стоимости ценных бумаг или иных финансовых активов.
• Резерв по сомнительным долгам — создаётся в отношении дебиторской задолженности, которая не погашена в срок и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения.

¶Резервы предстоящих расходов

Данный вид резервов (в соответствии с ПБУ 8/2010 — оценочные обязательства) создаётся для равномерного включения предстоящих затрат в расходы производства и обращения. Примерами служат резервы:

• на предстоящую оплату отпусков работникам;
• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год;
• на ремонт основных средств;
• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
• на покрытие иных предвиденных затрат и убытков.

В международной практике (МСФО) такие резервы называются оценочными обязательствами (provisions) и признаются при наличии у организации обязанности, возникшей вследствие прошлых событий, когда вероятен отток ресурсов и можно надёжно оценить величину обязательства.

¶Резервный капитал (резервный фонд)

В отличие от оценочных резервов, резервный капитал — это часть прибыли организации, распределяемая в соответствии с законодательством или уставом. Для акционерных обществ его создание является обязательным (не менее 5 % уставного капитала). Резервный капитал предназначен для покрытия убытков, погашения облигаций и выкупа собственных акций при отсутствии иных средств.

¶Порядок формирования и отражения в учёте

Порядок создания резервов определяется учётной политикой организации. Факт формирования резерва отражается в учёте следующими проводками:

• Дебет счёта учёта затрат (91 «Прочие доходы и расходы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) — Кредит счёта учёта резервов (14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 96 «Резервы предстоящих расходов»).

Использование резерва отражается обратной корреспонденцией: дебет счёта резерва и кредит счёта затрат или соответствующего актива. По окончании отчётного года производится инвентаризация резервов: неизрасходованные суммы оценочных резервов присоединяются к финансовым результатам, а резервы предстоящих расходов могут переноситься на следующий год при необходимости.

¶Нормативное регулирование

В Российской Федерации учёт резервов регулируется:

• Федеральным законом «О бухгалтерском учёте» № 402-ФЗ;
• Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности (приказ Минфина России № 34н);
• ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»;
• ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»;
• ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов»;
• ПБУ 19/02 «Учёт финансовых вложений».

Для целей налогового учёта создание большинства резервов (кроме резерва по сомнительным долгам, резерва на ремонт основных средств и некоторых других) не признаётся расходом, что приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью и необходимости применения ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций».

¶Критика и ограничения

Критики отмечают, что создание резервов даёт возможность манипулировать финансовым результатом: завышая или занижая суммы резервов, организация может искусственно регулировать величину прибыли в отчётном периоде. В связи с этим международные стандарты (МСФО (IAS) 37) предъявляют строгие требования к признанию оценочных обязательств, запрещая создавать «скрытые» резервы и резервы под будущие операционные расходы, не связанные с существующими обязательствами.