Товарно-материальные запасы

Товарно-материальные запасы (ТМЗ, также материалы, запасы, inventory) — это активы, предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности, находящиеся в процессе производства для такой продажи, либо используемые в форме сырья, материалов и других ценностей в производственном процессе или для управленческих нужд организации. ТМЗ являются оборотными активами, то есть их стоимость переносится на готовую продукцию или расходы единовременно в течение одного производственного цикла, как правило, менее года.

Экономическая сущность и классификация

Товарно-материальные запасы представляют собой один из ключевых элементов оборотного капитала предприятия. Их объём и структура напрямую влияют на ликвидность, рентабельность и непрерывность производственных процессов. В бухгалтерском учёте и финансовом менеджменте ТМЗ классифицируются по нескольким основаниям.

По функциональной роли в производственном процессе

• Сырьё и основные материалы — предметы труда, из которых изготавливается продукция (руда, древесина, хлопок, мука). Они составляют материальную основу готового изделия.
• Вспомогательные материалы — используются для воздействия на сырьё или для обслуживания производства (смазочные масла, краски, упаковка).
• Покупные полуфабрикаты и комплектующие — изделия, прошедшие частичную обработку у поставщика, но требующие дальнейшей доработки на данном предприятии (двигатели для автомобилей, микросхемы для электроники).
• Топливо — нефтепродукты, уголь, газ, используемые для технологических и энергетических нужд.
• Тара и тарные материалы — предметы, используемые для упаковки и хранения продукции (ящики, бочки, мешки).
• Запасные части — детали, предназначенные для ремонта и замены изношенных узлов оборудования.
• Строительные материалы — цемент, кирпич, песок, используемые в капитальном строительстве.
• Инвентарь и хозяйственные принадлежности — инструменты, спецодежда, мебель со сроком службы менее 12 месяцев.
• Готовая продукция — изделия, полностью прошедшие все стадии обработки, соответствующие стандартам и предназначенные для продажи.
• Товары — ценности, приобретённые для перепродажи без дополнительной обработки (в торговых организациях).
• Незавершённое производство (НЗП) — продукция, не прошедшая всех стадий обработки, а также изделия, не принятые ОТК или заказчиком.

По времени формирования и источнику поступления

• Собственные запасы — созданные за счёт собственного производства (готовая продукция, полуфабрикаты собственного изготовления).
• Приобретённые запасы — купленные у сторонних поставщиков (сырьё, товары, комплектующие).
• Сезонные запасы — формируются в отраслях с цикличным характером производства (сельское хозяйство, лесозаготовки) для обеспечения работы в межсезонье.
• Страховые (резервные) запасы — создаются на случай сбоев в поставках или резкого роста спроса.
• Технологические (подготовительные) запасы — требуют предварительной обработки (сушка, сортировка) перед запуском в производство.

Учёт и оценка товарно-материальных запасов

В Российской Федерации учёт ТМЗ регулируется Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) и Федеральным стандартом бухгалтерского учёта ФСБУ 5/2019 «Запасы», вступившим в силу с 2021 года. Согласно этим стандартам, запасы принимаются к учёту по фактической себестоимости, которая включает:

• суммы, уплачиваемые поставщику (без НДС);
• затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку;
• таможенные пошлины и сборы;
• затраты на доведение запасов до состояния, пригодного к использованию;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением.

Методы оценки при списании

При отпуске запасов в производство или ином выбытии применяются следующие методы оценки (выбор закрепляется в учётной политике):

1. По себестоимости каждой единицы — используется для уникальных или дорогостоящих запасов (драгоценные металлы, эксклюзивное оборудование).
2. По средней себестоимости — наиболее распространённый метод в России. Себестоимость единицы рассчитывается как частное от деления общей стоимости запасов данного вида на их количество.
3. Метод ФИФО (FIFO — first in, first out) — предполагает, что первыми списываются запасы, поступившие раньше. В условиях инфляции метод завышает прибыль, так как списываются более дешёвые ранние партии.
4. Метод ЛИФО (LIFO — last in, first out) — ранее применялся, но запрещён в российском бухгалтерском учёте с 2008 года (в налоговом учёте — с 2015 года). При этом методе первыми списываются запасы, поступившие последними, что в условиях роста цен снижает налогооблагаемую прибыль.

Инвентаризация и переоценка

В соответствии с законодательством РФ, организации обязаны проводить инвентаризацию ТМЗ не реже одного раза в год (перед составлением годовой отчётности). В ходе инвентаризации выявляются:

• фактические остатки;
• излишки (оприходуются как доходы);
• недостачи (списываются на виновных лиц или на финансовые результаты);
• порча и потеря качества.

По состоянию на отчётную дату запасы отражаются в балансе по наименьшей из двух величин: фактической себестоимости или чистой стоимости продажи (рыночной цене за вычетом расходов на продажу). Если рыночная цена упала ниже себестоимости, создаётся резерв под снижение стоимости материальных ценностей (счёт 14 в плане счетов).

Управление запасами

Эффективное управление ТМЗ — одна из ключевых задач логистики и финансового менеджмента. Цель — минимизация затрат при обеспечении бесперебойной работы.

Модели управления

• Модель с фиксированным размером заказа (система Q) — заказ осуществляется в момент, когда уровень запаса падает до точки заказа (ROP). Размер заказа постоянен.
• Модель с фиксированным интервалом между заказами (система P) — заказы делаются через равные промежутки времени, а размер заказа варьируется в зависимости от текущего остатка.
• Just-in-Time (точно в срок) — японская концепция, при которой запасы минимизируются до нуля, а поставки синхронизированы с производственным графиком. Широко применяется компанией Toyota.
• ABC-анализ — метод классификации запасов по степени важности. Группа A (10–20% наименований) составляет 70–80% стоимости; группа B — 15–20% стоимости; группа C — 5–10% стоимости. Наибольшее внимание уделяется группе A.
• XYZ-анализ — классификация по стабильности потребления (X — равномерное, Y — с колебаниями, Z — хаотичное).

Показатели эффективности

• Оборачиваемость запасов — отношение себестоимости проданной продукции к средней величине запасов за период. Высокая оборачиваемость свидетельствует об эффективном использовании средств.
• Длительность оборота — среднее количество дней, за которое запасы проходят путь от поступления до продажи (365 / коэффициент оборачиваемости).
• Уровень обслуживания (fill rate) — процент удовлетворения заказов клиентов из текущего запаса.
• Коэффициент ликвидности запасов — отношение быстрореализуемых запасов к общей сумме запасов.

Налоговые аспекты

В налоговом учёте РФ (глава 25 Налогового кодекса) порядок оценки ТМЗ при списании регламентируется статьёй 254 (материальные расходы) и статьёй 268 (реализация товаров). Допускаются методы:

• по средней стоимости;
• ФИФО;
• по стоимости единицы запасов.

Метод ЛИФО для целей налогообложения прибыли не применяется с 1 января 2015 года. При исчислении налога на добавленную стоимость (НДС) суммы налога, уплаченные поставщикам ТМЗ, принимаются к вычету после принятия запасов на учёт и при наличии счёта-фактуры.

Особенности в различных отраслях

• Промышленность — высокая доля сырья и незавершённого производства. Важны нормативы расхода материалов.
• Торговля — основная масса ТМЗ — товары для перепродажи. Ключевой показатель — товарооборачиваемость.
• Сельское хозяйство — наличие биологических активов (животные, многолетние насаждения), сезонность формирования запасов.
• Строительство — длительный цикл, значительные объёмы материалов, специфика незавершённого строительства.
• Фармацевтика — строгие требования к срокам годности, условиям хранения, учёту серий.

Автоматизация учёта

В современных условиях учёт ТМЗ ведётся с использованием специализированных программных продуктов. В России наиболее распространены:

• 1С: Бухгалтерия — модуль учёта материалов, товаров, готовой продукции.
• SAP ERP — корпоративные системы управления ресурсами, включая модули MM (Materials Management) и WM (Warehouse Management).
• Microsoft Dynamics AX — управление цепочками поставок.
• «Галактика ERP» — российская система для крупных предприятий.

Автоматизация позволяет вести партионный учёт, контроль сроков годности, генерировать отчёты по оборачиваемости, проводить инвентаризацию с использованием штрихкодирования и RFID-меток.

Риски, связанные с запасами

• Риск устаревания — особенно актуален для высокотехнологичной продукции, модной одежды, продуктов питания.
• Риск порчи и хищений — требует организации системы материальной ответственности и охраны.
• Риск иммобилизации средств — избыточные запасы «замораживают» оборотный капитал, снижая рентабельность.
• Риск дефицита — при недостаточных запасах срываются поставки клиентам, теряется выручка и репутация.
• Риск изменения цен — падение рыночных цен на сырьё ведёт к необходимости создания резерва под обесценение.

Источники

1. Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утверждённое Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н.
2. Федеральный стандарт бухгалтерского учёта ФСБУ 5/2019 «Запасы», утверждённый Приказом Минфина РФ от 15.11.2019 № 180н.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), глава 25 «Налог на прибыль организаций».
4. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).
5. Ковалёв В.В. Финансовый менеджмент: теория и практика. — М.: Проспект, 2019.
6. Стерлигова А.Н. Управление запасами в цепях поставок. — М.: ИНФРА-М, 2020.