Положение по бухгалтерскому учёту 5/01

Положение по бухгалтерскому учёту 5/01 (ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов») — это нормативный документ системы российского бухгалтерского учёта, устанавливающий правила формирования в бухгалтерском учёте информации о материально-производственных запасах (МПЗ) организации. Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 июня 2001 года № 44н. ПБУ 5/01 является обязательным к применению всеми юридическими лицами, зарегистрированными на территории РФ, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений.

История и нормативная база

ПБУ 5/01 пришло на смену ПБУ 5/98 «Учёт материально-производственных запасов», действовавшему с 1999 года. Необходимость обновления была связана с гармонизацией российских стандартов бухгалтерского учёта с Международными стандартами финансовой отчётности (МСФО), в частности с МСФО (IAS) 2 «Запасы». За время действия в ПБУ 5/01 вносились изменения, последние из которых были утверждены Приказом Минфина России от 16 мая 2016 года № 64н, уточнившие порядок оценки запасов при их выбытии и раскрытия информации в отчётности.

Основные нормативные документы, связанные с ПБУ 5/01:

• Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ (утв. Приказом Минфина от 29.07.1998 № 34н).
• План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).
• Методические указания по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н).

Определение и состав материально-производственных запасов

Согласно ПБУ 5/01, материально-производственные запасы — это активы, используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи; используемые для управленческих нужд организации.

К МПЗ относятся:

• Сырьё и основные материалы — предметы труда, из которых изготавливается продукция и которые составляют её материальную основу.
• Вспомогательные материалы — используются для воздействия на сырьё, для обслуживания производства или для хозяйственных нужд.
• Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия — предметы труда, прошедшие определённые стадии обработки, но не являющиеся готовой продукцией.
• Топливо (нефтепродукты, твёрдое и газообразное топливо).
• Тара и тарные материалы — предметы, используемые для упаковки и хранения продукции.
• Запасные части — детали, узлы, агрегаты для ремонта основных средств.
• Строительные материалы (для подрядчиков и застройщиков).
• Инвентарь и хозяйственные принадлежности — средства труда со сроком полезного использования до 12 месяцев (например, канцелярские принадлежности, инструменты).
• Готовая продукция — часть МПЗ, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного цикла.
• Товары — часть МПЗ, приобретённая или полученная от других юридических и физических лиц и предназначенная для продажи.

Не относятся к МПЗ незавершённое производство и объекты основных средств.

Оценка материально-производственных запасов

ПБУ 5/01 устанавливает два ключевых момента оценки: при принятии к учёту и при выбытии.

Оценка при принятии к учёту

МПЗ принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость включает все затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов, за исключением налога на добавленную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов.

В состав фактической себестоимости входят:

• суммы, уплачиваемые продавцу по договору;
• затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением;
• таможенные пошлины и сборы;
• невозмещаемые налоги;
• вознаграждения посредническим организациям;
• затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию;
• затраты по доведению МПЗ до состояния, пригодного к использованию (сортировка, фасовка, улучшение технических характеристик);
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Если МПЗ изготавливаются самой организацией, их фактическая себестоимость определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством.

Для организаций, применяющих упрощённые способы ведения бухгалтерского учёта (субъекты малого предпринимательства, некоммерческие организации), допускается оценка приобретённых МПЗ по цене поставщика, а затраты на заготовку и доставку включать в состав расходов по обычным видам деятельности.

Оценка при выбытии

При отпуске МПЗ в производство или ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов, закреплённых в учётной политике организации:

1. По себестоимости каждой единицы — применяется для запасов, используемых в особом порядке (драгоценные металлы, камни, уникальные материалы), а также для товаров, которые не могут обычным образом заменять друг друга.
2. По средней себестоимости — наиболее распространённый способ. Оценка производится путём деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение месяца.
3. По себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО) — запасы, первыми поступающие в производство (продажу), оцениваются по себестоимости первых по времени приобретений с учётом себестоимости остатка на начало месяца. Себестоимость запасов на конец месяца базируется на себестоимости последних приобретений.

Способ оценки по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) был исключён из ПБУ 5/01 с 1 января 2008 года.

Учёт поступления и выбытия МПЗ

Для учёта МПЗ используются счета Плана счетов: 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», а также забалансовые счета (например, 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»).

Организация может вести учёт МПЗ двумя способами:

• По фактической себестоимости — непосредственно на счёте 10 (41, 43) отражается фактическая себестоимость.
• С использованием учётных цен — применяются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». В этом случае на счёте 10 МПЗ отражаются по учётной цене, а отклонения между учётной ценой и фактической себестоимостью накапливаются на счёте 16 и списываются пропорционально стоимости израсходованных запасов.

При выбытии МПЗ (списание в производство, продажа, безвозмездная передача, недостача) их стоимость списывается с кредита счетов учёта МПЗ в дебет счетов учёта затрат (20, 23, 25, 26, 44) или финансовых результатов (91).

Раскрытие информации в бухгалтерской отчётности

В бухгалтерской отчётности (бухгалтерском балансе) МПЗ отражаются по строке 1210 «Запасы». Согласно ПБУ 5/01, в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах подлежит раскрытию следующая информация:

• способы оценки МПЗ по их группам (видам);
• последствия изменений способов оценки МПЗ;
• стоимость МПЗ, переданных в залог;
• величина и движение резервов под снижение стоимости материальных ценностей;
• стоимость МПЗ, отражённых по чистой стоимости продажи (если она ниже фактической себестоимости).

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей

ПБУ 5/01 предусматривает создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей (счёт 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»). Резерв создаётся в случаях, когда:

• МПЗ морально устарели;
• МПЗ полностью или частично потеряли свои первоначальные качества;
• текущая рыночная стоимость МПЗ снизилась.

Резерв образуется на разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). В балансе МПЗ показываются за вычетом суммы резерва. Резерв восстанавливается (уменьшается) по мере выбытия запасов или повышения их рыночной стоимости.

Особенности применения для субъектов малого предпринимательства

Субъекты малого предпринимательства (СМП) имеют право применять упрощённые способы ведения бухгалтерского учёта, предусмотренные ПБУ 5/01 и другими нормативными актами. В частности, СМП могут:

• оценивать приобретённые МПЗ по цене поставщика;
• не создавать резерв под снижение стоимости материальных ценностей;
• не применять счета 15 и 16;
• признавать затраты на приобретение МПЗ в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их приобретения (при условии, что характер деятельности не предполагает наличия существенных остатков МПЗ).

Критика и перспективы развития

ПБУ 5/01 неоднократно подвергалось критике со стороны профессионального сообщества за:

• Отсутствие чёткого критерия отнесения активов к МПЗ по сроку полезного использования (12 месяцев) — на практике это приводит к размыванию границы с основными средствами.
• Сложность и громоздкость учёта транспортно-заготовительных расходов для организаций с большим ассортиментом.
• Несоответствие некоторых положений МСФО (IAS) 2, в частности в части оценки по наименьшей из себестоимости и чистой стоимости продажи.

В рамках реформирования бухгалтерского учёта в РФ планируется замена ПБУ 5/01 на Федеральный стандарт бухгалтерского учёта (ФСБУ) «Запасы», который должен вступить в силу с 2021 года (первоначально планировался на 2020 год, затем откладывался). ФСБУ «Запасы» предполагает более тесную гармонизацию с МСФО, введение понятия «справедливая стоимость», уточнение состава затрат, включаемых в себестоимость, и упрощение учёта для малых предприятий. На момент написания статьи (2024 год) официальный текст ФСБУ «Запасы» не утверждён, и ПБУ 5/01 продолжает действовать.

Источники

• Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт материально-производственных запасов" ПБУ 5/01».
• Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов».
• План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).
• Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 2 «Запасы».