Стандарт IAS 2

IAS 2 (International Accounting Standard 2 «Запасы») — это международный стандарт финансовой отчётности (МСФО), устанавливающий порядок учёта запасов. Стандарт определяет, какие активы относятся к запасам, как оценивать их при поступлении и на отчётную дату, а также порядок признания расходов, связанных с их выбытием. IAS 2 применяется ко всем предприятиям, составляющим отчётность по МСФО, за исключением организаций, для которых учёт запасов регулируется другими стандартами (например, финансовые инструменты, биологические активы, незавершённое производство по долгосрочным контрактам).

Определение и сфера применения

Согласно IAS 2, запасы — это активы, которые:

предназначены для продажи в ходе обычной деятельности (готовая продукция, товары);
находятся в процессе производства для такой продажи (незавершённое производство);
потребляются в процессе производства или оказания услуг (сырьё, материалы, топливо, комплектующие).

Стандарт не применяется к:

незавершённому производству по долгосрочным строительным контрактам (регулируется IAS 11 «Договоры подряда»);
финансовым инструментам (например, ценные бумаги, предназначенные для перепродажи);
биологическим активам, связанным с сельскохозяйственной деятельностью (регулируются IAS 41 «Сельское хозяйство»);
запасам, которые оцениваются по чистой стоимости реализации в соответствии с отраслевыми обычаями (например, у брокеров-трейдеров сырьевыми товарами).

Оценка запасов при поступлении

Первоначальная оценка запасов производится по себестоимости. Себестоимость включает все затраты, необходимые для доведения запасов до их текущего состояния и местоположения:

Затраты на приобретение: покупная цена (за вычетом торговых скидок, бонусов и возвратов), импортные пошлины, невозмещаемые налоги, транспортно-заготовительные расходы.
Затраты на переработку: прямые трудовые затраты, переменные производственные накладные расходы (например, электроэнергия, амортизация оборудования, зависящая от объёма производства), а также постоянные производственные накладные расходы, распределяемые на основе нормальной производственной мощности.
Прочие затраты: непосредственно связанные с доставкой запасов до места их хранения и приведением в надлежащее состояние (например, затраты на упаковку, если она не является частью готовой продукции).

Затраты, не включаемые в себестоимость запасов (списываются на расходы периода):

сверхнормативные потери сырья, труда или производственных ресурсов;
затраты на хранение (кроме тех, которые необходимы в процессе производства);
административные и общехозяйственные расходы, не связанные с производством;
затраты на сбыт (например, реклама, комиссионные продавцам).

Методы определения себестоимости

IAS 2 допускает три основных метода оценки себестоимости запасов при их поступлении:

Метод индивидуальной (специфической) идентификации — применяется для запасов, которые не являются взаимозаменяемыми (например, уникальные ювелирные изделия, автомобили с индивидуальными номерами). Каждая единица оценивается по фактическим затратам на её приобретение или производство.
Метод ФИФО (FIFO, «первым поступил — первым выбыл») — предполагает, что запасы, поступившие первыми, продаются или используются в производстве первыми. Себестоимость остатка на конец периода формируется из стоимости последних поступлений.
Метод средневзвешенной стоимости — себестоимость единицы запасов определяется как средняя стоимость всех единиц, имеющихся в наличии на начало периода и поступивших за период. Расчёт может производиться периодически (например, ежемесячно) или при каждом новом поступлении.

Метод ЛИФО (LIFO, «последним поступил — первым выбыл») запрещён к применению с 2005 года, так как он искажает финансовые результаты в условиях инфляции.

Оценка запасов на отчётную дату

На каждую отчётную дату запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой стоимости реализации (ЧСР). Это правило отражает принцип осмотрительности: активы не должны отражаться в отчётности по стоимости, превышающей сумму, которую можно получить от их продажи или использования.

Чистая стоимость реализации — это расчётная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчётных затрат на завершение производства и затрат на сбыт. ЧСР определяется для каждой группы запасов отдельно, а не для предприятия в целом.

Снижение стоимости запасов до ЧСР признаётся как убыток от обесценения и отражается в отчёте о прибылях и убытках в составе себестоимости продаж. Если впоследствии обстоятельства, вызвавшие обесценение, изменились (например, рыночные цены выросли), ранее признанный убыток восстанавливается, но не выше первоначальной себестоимости.

Признание расходов

Запасы признаются в качестве расходов (в составе себестоимости продаж) в момент их выбытия — при продаже, передаче в производство или ином использовании. Исключение составляют случаи, когда запасы используются для создания другого актива (например, материалы, израсходованные на строительство здания), — тогда их стоимость капитализируется в составе этого актива.

Раскрытие информации в отчётности

В примечаниях к финансовой отчётности предприятия обязаны раскрывать:

учётную политику, принятую для оценки запасов (включая методы ФИФО или средневзвешенной стоимости);
общую балансовую стоимость запасов и её разбивку по категориям (сырьё, незавершённое производство, готовая продукция, товары);
величину запасов, отражённых по чистой стоимости реализации (если она ниже себестоимости);
сумму убытков от обесценения запасов, признанных в отчётном периоде, а также восстановленных убытков;
обстоятельства, приведшие к восстановлению убытков (например, изменение рыночных условий).

Сравнение с российскими стандартами бухгалтерского учёта (РСБУ)

В российской практике учёт запасов регулируется Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) и другими нормативными актами. Основные отличия IAS 2 от РСБУ:

Методы оценки: в РСБУ также разрешены ФИФО и средневзвешенная стоимость, но до 2008 года допускался и метод ЛИФО (в IAS 2 он запрещён).
Чистая стоимость реализации: в РСБУ аналогичное понятие — «рыночная стоимость», но порядок определения и восстановления убытков может отличаться.
Состав затрат: в IAS 2 более детально регламентируется включение в себестоимость постоянных производственных накладных расходов (распределение на основе нормальной мощности), в то время как в РСБУ этот аспект менее формализован.
Раскрытие информации: IAS 2 требует более подробного раскрытия информации о запасах, включая разбивку по категориям и анализ обесценения.

Критика и ограничения

Основные замечания к IAS 2 связаны с:

Субъективностью оценки ЧСР: определение расчётной продажной цены и затрат на сбыт может быть подвержено влиянию суждений руководства, что снижает сопоставимость отчётности.
Сложностью распределения накладных расходов: метод распределения постоянных производственных накладных расходов на основе нормальной мощности может быть трудоёмким и требовать допущений.
Отсутствием учёта инфляции: метод ФИФО в условиях роста цен завышает прибыль, так как себестоимость продаж отражает более ранние, более низкие цены, а остаток запасов — более высокие.

Несмотря на критику, IAS 2 остаётся одним из наиболее стабильных и редко изменяемых стандартов МСФО. Последние существенные поправки были внесены в 2003 году (в рамках проекта «Улучшение МСФО»), и с тех пор стандарт практически не менялся.

Источники

International Accounting Standard 2 «Inventories» (IAS 2), issued by the International Accounting Standards Board (IASB), 2003 (with subsequent amendments).
«МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчётности», 2021.
«Применение МСФО» (IFRS in Practice), издание Deloitte, 2022.
Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утверждённое Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н.

BFOmetr — база данных и аналитика по компаниям России.

На главную BFOmetr →