Положение по бухгалтерскому учёту ПБУ 4/99

Положение по бухгалтерскому учёту ПБУ 4/99 — это нормативный документ системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта в Российской Федерации, устанавливающий состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчётности организаций (кроме кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений и организаций, применяющих специальные налоговые режимы в части упрощённых форм). Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 года № 43н, вступило в силу с 1 января 2000 года. ПБУ 4/99 является ключевым стандартом, определяющим требования к итоговой учётной информации, представляемой внешним пользователям.

История и нормативная основа

До принятия ПБУ 4/99 порядок составления бухгалтерской отчётности регулировался Положением о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации, утверждённым приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 года № 170. Необходимость разработки отдельного стандарта была обусловлена переходом российской системы бухгалтерского учёта на международные стандарты финансовой отчётности (МСФО). ПБУ 4/99 стало первым российским стандартом, ориентированным на требования IAS 1 «Представление финансовой отчётности», хотя и с рядом национальных особенностей.

Документ разработан во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с МСФО, утверждённой постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 года № 283. Впоследствии в ПБУ 4/99 вносились изменения приказами Минфина России (№ 115н от 18.09.2006, № 22н от 20.03.2007, № 27н от 18.04.2008, № 196н от 08.11.2010, № 142н от 29.01.2018, № 61н от 19.04.2019 и другими), направленные на уточнение состава отчётности, детализацию показателей и приведение в соответствие с изменениями в законодательстве.

Сфера применения и общие требования

ПБУ 4/99 распространяется на все юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений, а также организаций, которые вправе применять упрощённые способы ведения бухгалтерского учёта, включая упрощённую бухгалтерскую (финансовую) отчётность (субъекты малого предпринимательства, некоммерческие организации, участники проекта «Сколково»).

Основные принципы, заложенные в ПБУ 4/99:

• Достоверность и полнота: отчётность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах её деятельности и изменениях в финансовом положении.
• Нейтральность: информация не должна иметь одностороннего удовлетворения интересов одних групп пользователей перед другими.
• Целостность: данные должны включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений.
• Последовательность: организация должна придерживаться принятых форм и содержания отчётности от одного отчётного периода к другому.
• Существенность: показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться обособленно, если они существенны и без их знания невозможна оценка финансового положения.

Состав бухгалтерской отчётности

Согласно ПБУ 4/99, бухгалтерская отчётность организации состоит из следующих компонентов:

1. Бухгалтерский баланс (форма № 1 по ОКУД 0710001): характеризует финансовое положение организации на отчётную дату. Включает три раздела актива (внеоборотные активы, оборотные активы) и три раздела пассива (капитал и резервы, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства).
2. Отчёт о финансовых результатах (форма № 2 по ОКУД 0710002): характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчётный период. Раскрывает доходы и расходы по обычным видам деятельности, прочие доходы и расходы, прибыль (убыток) до налогообложения, чистую прибыль (убыток).
3. Приложения к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах: включают отчёт об изменениях капитала (форма № 3), отчёт о движении денежных средств (форма № 4), отчёт о целевом использовании полученных средств (форма № 6 — для некоммерческих организаций), а также пояснения к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах (в табличной и текстовой форме).
4. Пояснительная записка: раскрывает информацию, не нашедшую отражения в основных формах, — учётную политику, методы оценки, факты хозяйственной деятельности, не поддающиеся количественной оценке, сведения об аффилированных лицах, события после отчётной даты, условные факты хозяйственной деятельности.
5. Аудиторское заключение (если организация подлежит обязательному аудиту): подтверждает достоверность бухгалтерской отчётности.

Для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций допускается формирование отчётности в упрощённом составе: бухгалтерский баланс и отчёт о финансовых результатах (или отчёт о целевом использовании средств) без детализации по статьям.

Содержание и правила оценки статей

ПБУ 4/99 устанавливает минимальный перечень статей, подлежащих раскрытию в каждой форме отчётности, но не является исчерпывающим — организации вправе добавлять дополнительные строки при существенности показателей.

Бухгалтерский баланс

В активе баланса отражаются:

• Внеоборотные активы: нематериальные активы, результаты исследований и разработок, основные средства, доходные вложения в материальные ценности, финансовые вложения (долгосрочные), отложенные налоговые активы, прочие внеоборотные активы.
• Оборотные активы: запасы (сырьё, материалы, готовая продукция, товары, незавершённое производство), НДС по приобретённым ценностям, дебиторская задолженность (краткосрочная и долгосрочная), финансовые вложения (краткосрочные), денежные средства и денежные эквиваленты, прочие оборотные активы.

В пассиве баланса отражаются:

• Капитал и резервы: уставный капитал, собственные акции, выкупленные у акционеров, переоценка внеоборотных активов, добавочный капитал, резервный капитал, нераспределённая прибыль (непокрытый убыток).
• Долгосрочные обязательства: заёмные средства (долгосрочные кредиты и займы), отложенные налоговые обязательства, оценочные обязательства (долгосрочные), прочие долгосрочные обязательства.
• Краткосрочные обязательства: заёмные средства (краткосрочные), кредиторская задолженность (перед поставщиками, персоналом, бюджетом, внебюджетными фондами), доходы будущих периодов, оценочные обязательства (краткосрочные), прочие краткосрочные обязательства.

Отчёт о финансовых результатах

Включает показатели:

• Выручка (за вычетом НДС и акцизов).
• Себестоимость продаж.
• Валовая прибыль (убыток).
• Коммерческие и управленческие расходы.
• Прибыль (убыток) от продаж.
• Проценты к получению и уплате.
• Доходы и расходы от участия в других организациях.
• Прочие доходы и расходы.
• Прибыль (убыток) до налогообложения.
• Текущий налог на прибыль, в том числе постоянные налоговые обязательства (активы).
• Изменение отложенных налоговых обязательств и активов.
• Чистая прибыль (убыток).

Правила оценки

ПБУ 4/99 устанавливает общие правила оценки статей отчётности:

• Основные средства и нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости (первоначальная стоимость минус амортизация).
• Финансовые вложения — по текущей рыночной стоимости (если она определяется) или по первоначальной стоимости.
• Запасы — по фактической себестоимости, но в отчётности могут отражаться за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
• Дебиторская задолженность — за вычетом резерва по сомнительным долгам.
• Оценочные обязательства — по величине, рассчитанной по правилам ПБУ 8/2010.

Раскрытие информации в пояснительной записке

Пояснительная записка, согласно ПБУ 4/99, должна содержать:

• Краткую характеристику деятельности организации (основные виды деятельности, среднегодовая численность работников, объём продаж).
• Основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие на финансовые результаты.
• Информацию об учётной политике (способы оценки активов и обязательств, методы начисления амортизации, порядок признания доходов и расходов).
• Данные о событиях после отчётной даты и условных фактах хозяйственной деятельности.
• Сведения об аффилированных лицах.
• Информацию о государственной помощи, если она получена.
• Расшифровку отдельных статей баланса и отчёта о финансовых результатах (например, состав дебиторской и кредиторской задолженности, структура основных средств, движение денежных средств).

Отчётный период и дата представления

Отчётным годом для всех организаций является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно. Для вновь созданных организаций первым отчётным годом считается период с даты государственной регистрации по 31 декабря того же года, а если регистрация произведена после 30 сентября — по 31 декабря следующего года.

Промежуточная бухгалтерская отчётность (за месяц, квартал) составляется нарастающим итогом с начала года. С 2013 года обязанность представления промежуточной отчётности в обязательном порядке отменена, за исключением случаев, установленных законодательством или учредительными документами.

Годовая бухгалтерская отчётность представляется в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Для акционерных обществ — не ранее 60 дней после окончания отчётного года. Отчётность представляется учредителям, участникам организации, а также в налоговый орган по месту нахождения организации и в орган государственной статистики.

Особенности применения для различных организаций

• Субъекты малого предпринимательства: вправе формировать отчётность в упрощённом составе (только баланс и отчёт о финансовых результатах или отчёт о целевом использовании средств) и по упрощённой системе показателей (без детализации по статьям). Также они могут не применять ПБУ 4/99 в части требований к пояснительной записке.
• Некоммерческие организации: вместо отчёта о финансовых результатах представляют отчёт о целевом использовании полученных средств. В балансе раздел «Капитал и резервы» заменяется на «Целевое финансирование».
• Организации, применяющие упрощённую систему налогообложения (УСН): освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учёта в полном объёме, но обязаны вести учёт основных средств и нематериальных активов. Однако если организация на УСН обязана составлять бухгалтерскую отчётность (например, для получения кредита или участия в тендере), она руководствуется ПБУ 4/99.
• Организации, подлежащие обязательному аудиту: обязаны включать в состав отчётности аудиторское заключение, подтверждающее достоверность отчётности.

Критика и недостатки

ПБУ 4/99 неоднократно подвергалось критике со стороны профессионального сообщества и экспертов в области бухгалтерского учёта. Основные замечания:

• Избыточная детализация: ПБУ 4/99 устанавливает жёсткий перечень статей баланса и отчёта о финансовых результатах, что ограничивает гибкость организаций в представлении информации и не всегда соответствует принципу существенности.
• Неполное соответствие МСФО: несмотря на ориентацию на IAS 1, ПБУ 4/99 сохраняет ряд национальных особенностей, таких как обязательное выделение НДС по приобретённым ценностям в отдельную строку баланса, что нехарактерно для международной практики.
• Устаревшие подходы к классификации: разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные в ПБУ 4/99 не всегда соответствует современным экономическим реалиям, особенно в части финансовых инструментов.
• Отсутствие единого подхода к учётной политике: ПБУ 4/99 не содержит чётких критериев существенности, что приводит к субъективизму при принятии решений о раскрытии информации.
• Необходимость постоянных изменений: частые поправки в ПБУ 4/99 (более 10 за 20 лет) создают нестабильность нормативной базы и требуют от бухгалтеров постоянного обновления знаний.

В 2018–2019 годах Минфин России анонсировал разработку нового федерального стандарта бухгалтерского учёта (ФСБУ) «Бухгалтерская отчётность», который должен заменить ПБУ 4/99 и более полно соответствовать МСФО. Однако на начало 2023 года проект ФСБУ не был утверждён, и ПБУ 4/99 продолжает действовать.

Взаимосвязь с другими нормативными актами

ПБУ 4/99 применяется в совокупности с другими положениями по бухгалтерскому учёту:

• ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» — определяет порядок формирования учётной политики, влияющей на содержание отчётности.
• ПБУ 6/01 «Учёт основных средств» — регламентирует оценку и амортизацию основных средств, отражаемых в балансе.
• ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов» — устанавливает правила оценки запасов.
• ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» — определяют порядок признания доходов и расходов, отражаемых в отчёте о финансовых результатах.
• ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» — регламентирует отражение отложенных налоговых активов и обязательств.
• ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» — влияет на формирование оценочных обязательств в балансе.

Источники

1. Приказ Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту "Бухгалтерская отчётность организации" (ПБУ 4/99)».
2. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте».
3. Положение по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008).
4. Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» (ПБУ 9/99).
5. Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99).
6. Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности».
7. Комментарии к ПБУ 4/99 (разъяснения Минфина России, профессиональная литература).