Смягчающие обстоятельства (НК РФ)

Смягчающие обстоятельства (НК РФ) — это обстоятельства, которые учитываются налоговыми органами и судами при назначении налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и позволяют снизить размер штрафа (налоговой санкции) по сравнению с размером, установленным соответствующей статьёй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Наличие смягчающих обстоятельств является основанием для уменьшения суммы штрафа не менее чем в два раза по сравнению с размером, предусмотренным за данное правонарушение.

Правовая основа

Порядок учёта смягчающих обстоятельств регламентирован статьёй 112 НК РФ. Данная норма устанавливает, что ответственность за налоговое правонарушение может быть смягчена при наличии хотя бы одного из перечисленных в кодексе обстоятельств, а также иных обстоятельств, которые суд или налоговый орган могут признать смягчающими. Перечень смягчающих обстоятельств, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, что позволяет учитывать широкий круг фактических обстоятельств дела.

Перечень смягчающих обстоятельств

Обстоятельства, прямо указанные в НК РФ

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ, к смягчающим ответственность обстоятельствам относятся:

1. Совершение правонарушения вследствие стечения тяжёлых личных или семейных обстоятельств. Например, тяжёлая болезнь налогоплательщика или его близких родственников, смерть кормильца, потеря работы, стихийное бедствие, приведшее к утрате имущества или документов.
2. Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости. Данное обстоятельство предполагает, что налогоплательщик действовал не по своей воле, а под давлением третьих лиц (например, руководителя, контрагента, кредитора).
3. Тяжёлое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности. Учитывается, если взыскание штрафа в полном объёме может существенно ухудшить материальное положение налогоплательщика, сделать его невозможным для уплаты или поставить под угрозу его жизнеобеспечение.
4. Иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими. Эта норма предоставляет правоприменителю широкую дискрецию.

Иные обстоятельства, признаваемые смягчающими на практике

Судебная практика и разъяснения Федеральной налоговой службы (ФНС России) выработали ряд дополнительных обстоятельств, которые часто признаются смягчающими:

• Совершение правонарушения впервые. Отсутствие у налогоплательщика в прошлом привлечения к налоговой ответственности за аналогичные или иные нарушения.
• Отсутствие умысла. Совершение правонарушения по неосторожности, а не с прямым умыслом на уклонение от уплаты налогов.
• Добровольное устранение последствий правонарушения. Самостоятельное представление уточнённых налоговых деклараций (уточнённых расчётов), уплата недоимки и пеней до вынесения решения по результатам налоговой проверки.
• Содействие налоговому органу. Активное сотрудничество налогоплательщика с налоговыми органами в ходе проведения проверки, предоставление всех запрашиваемых документов, признание факта нарушения.
• Незначительность допущенной просрочки. Например, представление налоговой декларации с опозданием на один-два дня.
• Наличие у налогоплательщика иждивенцев. Наличие на содержании несовершеннолетних детей, нетрудоспособных родителей, учащихся очной формы обучения.
• Совершение правонарушения в условиях нестабильной экономической ситуации. Например, в период кризиса, санкционного давления, пандемии.
• Социальная значимость деятельности налогоплательщика. Например, деятельность градообразующего предприятия, социально ориентированной некоммерческой организации, предприятия, обеспечивающего занятость значительного числа жителей.
• Наличие переплаты по налогу. Если на момент совершения правонарушения у налогоплательщика имелась переплата по тому же налогу, которая перекрывает сумму недоимки.

Порядок применения

При рассмотрении дела налоговым органом

При вынесении решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, имеются ли обстоятельства, смягчающие ответственность. Если такие обстоятельства выявлены, размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза. Налогоплательщик вправе представить в налоговый орган документы, подтверждающие наличие смягчающих обстоятельств, в ходе рассмотрения материалов проверки.

При рассмотрении дела в суде

Суд, рассматривая дело о взыскании налоговой санкции или обжаловании решения налогового органа, также вправе самостоятельно установить смягчающие обстоятельства и уменьшить размер штрафа. При этом суд не связан мнением налогового органа и может признать смягчающими обстоятельства, которые не были учтены налоговым органом. Суд также может уменьшить размер штрафа более чем в два раза, если сочтёт это необходимым с учётом принципов справедливости и соразмерности наказания.

Пределы уменьшения штрафа

Законодательство не устанавливает верхнего предела уменьшения штрафа при наличии смягчающих обстоятельств. Минимальный порог — снижение не менее чем в два раза. На практике суды и налоговые органы могут снижать штраф в десятки и даже сотни раз (например, до 1000 рублей), если признают совокупность смягчающих обстоятельств исключительной. Однако полное освобождение от ответственности при наличии смягчающих обстоятельств не предусмотрено — штраф должен быть назначен хотя бы в минимальном размере.

Отличие от обстоятельств, исключающих вину

Смягчающие обстоятельства не следует путать с обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, которые перечислены в статье 111 НК РФ. К последним относятся, например, стихийное бедствие, выполнение письменных разъяснений уполномоченного органа, болезнь, исключающая возможность осознавать свои действия. При наличии таких обстоятельств лицо вообще не привлекается к ответственности.

Судебная практика

Судебная практика по вопросам применения смягчающих обстоятельств обширна и разнообразна. Высшие судебные инстанции (Конституционный Суд РФ, Верховный Суд РФ) неоднократно подчёркивали, что применение смягчающих обстоятельств является не правом, а обязанностью правоприменителя, если они установлены. Суды также указывают на необходимость индивидуального подхода к каждому делу и оценки всех обстоятельств в совокупности. Например, в Определении Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1069-О-О отмечается, что санкции должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности, а их применение должно учитывать характер и степень общественной опасности деяния.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ, статьи 111, 112, 114.
2. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
3. Определение Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1069-О-О.
4. Письмо ФНС России от 10.07.2018 № СА-4-7/13106@ «О практике применения статьи 112 НК РФ».