Постоянное представительство иностранной организации

Постоянное представительство иностранной организации — это обособленное подразделение (филиал, представительство, бюро, контора, агентство или иное место деятельности) иностранного юридического лица, через которое оно регулярно осуществляет предпринимательскую или иную экономическую деятельность на территории Российской Федерации. В налоговом праве РФ понятие «постоянное представительство» используется для определения налогового статуса иностранной организации, а именно — возникновения обязанности по уплате налога на прибыль организаций в России. Факт создания постоянного представительства влечёт за собой постановку на налоговый учёт и подачу налоговой отчётности.

Правовое регулирование

Правовой статус постоянного представительства иностранной организации в России регулируется несколькими нормативными актами. Основным является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), в частности статья 306, которая даёт определение понятия и устанавливает критерии признания деятельности иностранной организации приводящей к образованию постоянного представительства. Кроме того, применяются нормы международных договоров об избежании двойного налогообложения, заключённых РФ с другими государствами. В случае расхождения между национальным законодательством и международным договором приоритет имеют нормы международного договора (ст. 7 НК РФ). Также деятельность постоянных представительств регулируется Федеральным законом «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» и Гражданским кодексом РФ в части, касающейся создания филиалов и представительств.

Критерии признания постоянного представительства

Для признания деятельности иностранной организации приводящей к образованию постоянного представительства в РФ необходимо одновременное выполнение нескольких условий:

1. Наличие места деятельности — иностранная организация должна иметь на территории РФ определённое место (помещение, офис, строительная площадка, склад и т.п.), через которое она ведёт свою деятельность.
2. Регулярность деятельности — деятельность должна осуществляться не разово, а на постоянной основе (систематически). Критерии регулярности определяются в каждом конкретном случае, но обычно подразумевается ведение деятельности в течение более 30 дней в году.
3. Предпринимательский характер — деятельность должна быть направлена на извлечение прибыли (дохода). Не считается предпринимательской подготовительная или вспомогательная деятельность (например, хранение товаров, закупка товаров для самой организации, реклама, сбор информации).
4. Зависимость от иностранной организации — деятельность осуществляется самой иностранной организацией или через её зависимых агентов (лиц, которые действуют от имени и в интересах иностранной организации и имеют полномочия заключать контракты).

Виды постоянных представительств

Налоговое законодательство РФ выделяет несколько видов постоянных представительств:

Постоянное представительство через место деятельности

Наиболее распространённый вид. Возникает, если иностранная организация имеет на территории РФ любое место деятельности, через которое она регулярно ведёт предпринимательскую деятельность. Примеры: офис, магазин, склад (если через него осуществляется продажа товаров), мастерская, фабрика.

Строительная площадка

Строительная площадка, монтажный или сборочный объект признаётся постоянным представительством, если его продолжительность превышает 30 дней (для целей налогообложения). При этом в расчёт берётся весь период работ, включая подготовительные и ремонтные работы.

Постоянное представительство через зависимого агента

Если иностранная организация действует на территории РФ через лицо (агента), которое на основании договорных отношений с этой организацией имеет полномочия заключать контракты от её имени, то такое лицо признаётся зависимым агентом. Деятельность зависимого агента приводит к образованию постоянного представительства у иностранной организации. При этом не имеет значения, является ли агент резидентом РФ или нет.

Постоянное представительство через независимого агента

Если иностранная организация действует через независимого агента (брокера, комиссионера, поверенного), который действует в рамках своей обычной деятельности и не имеет полномочий заключать контракты от имени иностранной организации, то такое представительство не образуется. Однако если независимый агент действует исключительно или почти исключительно в интересах одной иностранной организации, он может быть признан зависимым.

Налоговые последствия

Признание деятельности иностранной организации приводящей к образованию постоянного представительства в РФ влечёт следующие налоговые последствия:

• Обязанность постановки на налоговый учёт — иностранная организация обязана встать на учёт в налоговом органе по месту нахождения постоянного представительства в течение 30 дней с даты начала деятельности.
• Уплата налога на прибыль — постоянное представительство обязано самостоятельно исчислять и уплачивать налог на прибыль организаций с доходов, полученных через это представительство. Ставка налога на прибыль для иностранных организаций, не связанных с деятельностью в РФ через постоянное представительство, составляет 20% (для доходов от источников в РФ — 15% или 10% в зависимости от вида дохода). Для постоянных представительств применяется общая ставка 20% (2% — в федеральный бюджет, 18% — в бюджет субъекта РФ).
• Налог на добавленную стоимость (НДС) — постоянное представительство является плательщиком НДС в общем порядке, если реализует товары (работы, услуги) на территории РФ.
• Налог на имущество организаций — постоянное представительство уплачивает налог на имущество в отношении движимого и недвижимого имущества, находящегося на территории РФ и используемого в деятельности представительства.
• Страховые взносы — если в постоянном представительстве работают наёмные работники (граждане РФ или иностранцы), оно обязано уплачивать страховые взносы в государственные внебюджетные фонды (ПФР, ФСС, ФОМС).
• Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) — постоянное представительство выступает налоговым агентом по НДФЛ в отношении доходов, выплачиваемых своим работникам.

Порядок регистрации и учёта

Для постановки на налоговый учёт иностранная организация должна представить в налоговый орган по месту нахождения постоянного представительства заявление по установленной форме, а также пакет документов, включающий:

• Учредительные документы (устав, договор) с нотариально заверенным переводом на русский язык.
• Свидетельство о регистрации иностранной организации в стране её учреждения.
• Решение о создании постоянного представительства (филиала) на территории РФ.
• Положение о постоянном представительстве.
• Документы, подтверждающие адрес места нахождения представительства (договор аренды, гарантийное письмо).

После постановки на учёт иностранная организация получает свидетельство о постановке на учёт в налоговом органе (ИНН/КПП). Далее она обязана встать на учёт в качестве страхователя в Пенсионном фонде РФ и Фонде социального страхования РФ.

Особенности для отдельных категорий

Для некоторых видов деятельности существуют особые правила признания постоянного представительства. Например, деятельность иностранной организации по оказанию услуг на территории РФ через своих сотрудников (физических лиц) может признаваться постоянным представительством, если такие сотрудники находятся на территории РФ более 183 дней в течение 12 месяцев. Также существуют особенности для страховых организаций, банков, транспортных компаний и организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий.

Ответственность

Невыполнение обязанности по постановке на учёт постоянного представительства, а также неуплата налогов и непредставление отчётности влекут за собой налоговую ответственность в виде штрафов и пеней. Кроме того, иностранная организация может быть привлечена к административной ответственности за ведение деятельности без регистрации (создания постоянного представительства) в соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ, часть вторая от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. Федеральный закон от 09.07.1999 № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации».
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
4. Приказ ФНС России от 13.10.2011 № ММВ-7-6/568@ «Об утверждении форм документов, необходимых для постановки на учёт иностранных организаций в налоговых органах».
5. Международные договоры Российской Федерации об избежании двойного налогообложения (например, Конвенция между Правительством РФ и Правительством Федеративной Республики Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996).