Внереализационный доход

Внереализационный доход — это доходы предприятия, не связанные непосредственно с его основной производственной или торговой деятельностью, то есть не являющиеся выручкой от реализации товаров, работ или услуг. Данный термин используется в бухгалтерском и налоговом учёте для классификации поступлений, которые не относятся к операционным доходам от обычных видов деятельности. В российском налоговом законодательстве понятие внереализационных доходов закреплено в статье 250 Налогового кодекса РФ (НК РФ).

Определение и правовая основа

В соответствии с Налоговым кодексом РФ, внереализационные доходы — это доходы, не указанные в статье 249 НК РФ (доходы от реализации). Они признаются таковыми независимо от того, связаны ли они с основной деятельностью организации или нет. Перечень таких доходов является открытым, то есть налогоплательщик может учитывать в качестве внереализационных и иные поступления, прямо не перечисленные в кодексе, при условии их экономической обоснованности и документального подтверждения.

В бухгалтерском учёте (ПБУ 9/99 «Доходы организации») внереализационные доходы ранее выделялись в отдельную категорию, однако с 2000-х годов в российской практике произошло сближение с международными стандартами (МСФО). В настоящее время в бухгалтерском учёте они, как правило, отражаются в составе прочих доходов (счёт 91 «Прочие доходы и расходы»), за исключением случаев, когда организация применяет упрощённые способы учёта.

Виды внереализационных доходов

Налоговый кодекс РФ (статья 250) содержит неисчерпывающий перечень внереализационных доходов. К наиболее распространённым видам относятся:

Доходы от долевого участия в других организациях

Включают дивиденды, полученные от российских и иностранных компаний, а также доходы от участия в простом товариществе (совместной деятельности). Дивиденды облагаются налогом на прибыль по особым ставкам (0%, 13% или 15% в зависимости от доли участия и статуса получателя).

Положительные курсовые разницы

Возникают при переоценке имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса ЦБ РФ. Положительная курсовая разница образуется, если курс валюты на дату переоценки выше, чем на дату предыдущего учёта. Отрицательные курсовые разницы, напротив, признаются внереализационными расходами.

Штрафы, пени и неустойки

Доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате по решению суда штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств. Также сюда относятся суммы возмещения убытков или ущерба.

Доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду)

Если сдача имущества в аренду не является основным видом деятельности организации, полученная арендная плата признаётся внереализационным доходом. В противном случае она относится к доходам от реализации.

Доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности

Включают лицензионные платежи (роялти) за использование патентов, товарных знаков, программ для ЭВМ и других объектов интеллектуальной собственности, если такая деятельность не является основной.

Проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счёта, а также по ценным бумагам

Сюда относятся проценты по выданным займам, по остаткам на расчётных счетах, по векселям, облигациям и другим долговым обязательствам. Проценты признаются внереализационным доходом равномерно в течение срока действия договора.

Безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права

Исключение составляют случаи, предусмотренные статьёй 251 НК РФ (например, получение от учредителя с долей участия более 50% или от другой организации, если передающая сторона владеет более 50% уставного капитала получателя). Стоимость безвозмездно полученного имущества включается в доход по рыночной цене, но не ниже остаточной стоимости (для амортизируемого имущества).

Доходы прошлых лет, выявленные в отчётном (налоговом) периоде

Если в текущем периоде обнаружены ошибки, приведшие к занижению налоговой базы прошлых лет, суммы доначислений включаются в состав внереализационных доходов текущего периода.

Стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации

Излишки, обнаруженные при инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости и признаются внереализационным доходом.

Доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке ликвидируемых основных средств

Материалы, оставшиеся от ликвидации основных средств, приходуются по рыночной стоимости и включаются в доход.

Доходы, полученные от операций с финансовыми инструментами срочных сделок (фьючерсы, опционы, форварды)

Применяются с учётом особенностей, установленных статьями 301–305 НК РФ.

Особенности признания и учёта

Метод начисления

При методе начисления внереализационные доходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Для отдельных видов доходов (например, дивидендов) установлены особые даты признания — дата принятия решения о выплате.

Кассовый метод

Организации, применяющие кассовый метод (при условии, что выручка в среднем за предыдущие четыре квартала не превышает 1 млн рублей за каждый квартал), признают внереализационные доходы в момент поступления денежных средств или иного имущества.

Документальное подтверждение

Все внереализационные доходы должны быть подтверждены первичными документами (договорами, актами, решениями судов, банковскими выписками, отчётами оценщиков и т.д.). При отсутствии документального подтверждения налоговые органы могут исключить соответствующие суммы из доходов или переквалифицировать их.

Отличие от прочих доходов в бухгалтерском учёте

В бухгалтерском учёте (ПБУ 9/99) доходы делятся на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Внереализационные доходы в налоговом учёте по своему составу во многом совпадают с прочими доходами в бухгалтерском учёте, но есть различия:

• Доходы от аренды — в бухгалтерском учёте могут быть отнесены к доходам от обычных видов деятельности, если аренда является предметом деятельности организации, а в налоговом учёте — к внереализационным, если не является основным видом.
• Проценты по займам — в бухгалтерском учёте могут быть признаны прочими доходами, а в налоговом — внереализационными.
• Безвозмездное получение имущества — в обоих учётах признаётся прочим (внереализационным) доходом, но в бухгалтерском учёте может быть отнесено на счёт 98 «Доходы будущих периодов» с последующим списанием.

Значение для налогообложения

Внереализационные доходы являются объектом налогообложения налогом на прибыль организаций (ставка 20% для большинства организаций, за исключением льготных категорий). Они увеличивают налоговую базу, что может привести к дополнительным налоговым платежам. При этом некоторые виды внереализационных доходов (например, дивиденды) облагаются по пониженным ставкам.

Для организаций, применяющих упрощённую систему налогообложения (УСН), внереализационные доходы также учитываются в составе доходов, если они не подпадают под исключения, предусмотренные статьёй 346.15 НК РФ.

Критика и спорные вопросы

В российской практике часто возникают споры между налогоплательщиками и налоговыми органами относительно квалификации тех или иных поступлений как внереализационных доходов. Основные спорные моменты:

• Переквалификация доходов — налоговые органы могут переквалифицировать доходы от реализации в внереализационные или наоборот, если это приводит к занижению налоговой базы.
• Признание доходов от безвозмездного получения — сложности возникают при оценке рыночной стоимости имущества, полученного безвозмездно, особенно если оно не имеет аналогов.
• Курсовые разницы — разногласия могут возникать по поводу даты признания положительных курсовых разниц при переоценке валютных обязательств.
• Доходы от списания кредиторской задолженности — признание доходом кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности (3 года) часто оспаривается, если организация не предпринимала мер по её взысканию.

Источники

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), статья 250 «Внереализационные доходы».
2. Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99, утверждённое приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
3. Приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».
4. Письма Минфина России и ФНС России по вопросам учёта внереализационных доходов (например, письма от 19.01.2018 № 03-03-06/1/2598, от 15.08.2019 № 03-03-06/1/61886).
5. Судебная практика по спорам о квалификации доходов (постановления Президиума ВАС РФ, определения Верховного Суда РФ).