МСФО IAS 2

МСФО (IAS) 2 «Запасы» — это международный стандарт финансовой отчётности, устанавливающий порядок учёта запасов. Он определяет, какие активы относятся к запасам, как оценивать их при поступлении и на отчётную дату, а также каким образом признавать расходы, связанные с их выбытием. Стандарт входит в число основных документов Международных стандартов финансовой отчётности (МСФО) и применяется всеми компаниями, составляющими отчётность по МСФО, за исключением организаций, ведущих учёт в соответствии со специализированными отраслевыми стандартами (например, по сельскому хозяйству или финансовым инструментам).

Сфера применения

Стандарт IAS 2 применяется ко всем запасам, за исключением:

• незавершённого производства по договорам подряда, учёт которого регулируется МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»;
• финансовых инструментов (МСФО (IFRS) 9);
• биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью (МСФО (IAS) 41);
• запасов, оцениваемых по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (например, товары, приобретаемые для перепродажи брокерами-трейдерами).

Определение и классификация запасов

Согласно IAS 2, запасы — это активы, которые:

• предназначены для продажи в ходе обычной деятельности (готовая продукция, товары);
• находятся в процессе производства для такой продажи (незавершённое производство);
• представляют собой сырьё, материалы и другие ресурсы, потребляемые в процессе производства или оказания услуг.

Запасы подразделяются на три основные категории:

• сырьё и материалы — предметы, используемые в производстве;
• незавершённое производство — продукция, не прошедшая все стадии обработки;
• готовая продукция и товары — активы, готовые к продаже.

Оценка запасов при поступлении

Первоначальная оценка запасов производится по себестоимости. Себестоимость запасов включает все затраты на приобретение, переработку и прочие расходы, необходимые для доведения запасов до их текущего состояния и места нахождения.

Затраты на приобретение

Включают:

• покупную цену (за вычетом торговых скидок, уступок и возвратов);
• импортные пошлины и невозмещаемые налоги;
• транспортно-заготовительные расходы (доставка, погрузка, разгрузка);
• прочие затраты, непосредственно связанные с приобретением.

Затраты на переработку

Включают:

• прямые затраты на оплату труда производственных рабочих;
• систематически распределённые постоянные и переменные производственные накладные расходы (амортизация оборудования, аренда цехов, коммунальные услуги, заработная плата управленческого персонала цеха).

Прочие затраты

Включаются только в той мере, в какой они связаны с доведением запасов до текущего состояния и места нахождения (например, затраты на разработку дизайна для конкретного заказа).

Не включаются в себестоимость запасов:

• сверхнормативные потери сырья, труда или иных ресурсов;
• затраты на хранение (кроме случаев, когда хранение необходимо для производственного процесса);
• административные накладные расходы, не связанные с производством;
• затраты на продажу (коммерческие расходы).

Методы расчёта себестоимости

IAS 2 допускает использование двух основных методов расчёта себестоимости запасов:

• Метод ФИФО (FIFO) — предполагает, что запасы, поступившие первыми, продаются (используются) первыми. Остаток на конец периода оценивается по ценам последних поступлений.
• Метод средневзвешенной стоимости — себестоимость единицы рассчитывается как среднее арифметическое стоимости всех единиц на начало периода и поступивших за период, взвешенное по количеству.

Метод ЛИФО (LIFO) — запрещён к применению в МСФО.

Компания обязана применять один и тот же метод для всех запасов, имеющих схожий характер и использование. Для запасов разного характера (например, сырьё и готовая продукция) могут применяться разные методы.

Оценка на отчётную дату

На каждую отчётную дату запасы оцениваются по наименьшей из двух величин:

• себестоимости (рассчитанной по ФИФО или средневзвешенной);
• чистой стоимости реализации (ЧСР).

Чистая стоимость реализации — это расчётная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчётных затрат на завершение производства и затрат на продажу. ЧСР не равна справедливой стоимости (она учитывает специфику компании, а не рыночные условия).

Если чистая стоимость реализации оказывается ниже себестоимости, запасы уцениваются до ЧСР. Разница признаётся расходом в отчёте о прибылях и убытках. Уценка возможна, если:

• запасы повреждены, устарели или частично потеряли качество;
• снизились рыночные цены;
• возросли затраты на завершение или продажу.

В случае последующего восстановления условий, при которых уценка была произведена, сумма уценки сторнируется (в пределах первоначальной уценки), и запасы вновь оцениваются по себестоимости.

Признание расходов

При продаже запасов их балансовая стоимость признаётся в качестве расхода (себестоимости продаж) в том же периоде, в котором признаётся соответствующая выручка. Сумма любой уценки до ЧСР и все потери запасов также признаются расходами в момент возникновения.

Раскрытие информации

В финансовой отчётности компания обязана раскрывать:

• учётную политику, принятую для оценки запасов (включая метод расчёта себестоимости);
• общую балансовую стоимость запасов и её распределение по категориям (сырьё, незавершённое производство, готовая продукция, товары);
• величину запасов, учтённых по чистой стоимости реализации;
• сумму уценки запасов, признанную в качестве расхода, и сумму восстановления уценки;
• обстоятельства, приведшие к восстановлению уценки;
• балансовую стоимость запасов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств.

Особенности для организаций сферы услуг

Для организаций, оказывающих услуги, запасы включают затраты на оказание услуг, по которым выручка ещё не признана (например, незавершённые заказы). Оценка таких запасов производится по себестоимости, включающей прямые затраты труда и накладные расходы, связанные с оказанием услуги.

Взаимосвязь с другими стандартами

IAS 2 тесно связан с:

• МСФО (IFRS) 15 — при признании выручки от продажи запасов;
• МСФО (IAS) 36 — при тестировании запасов на обесценение (если уценка до ЧСР не покрывает всех потерь);
• МСФО (IAS) 41 — для сельскохозяйственной продукции (биологические активы не входят в IAS 2, но продукция, собранная с них, оценивается по справедливой стоимости на момент сбора и затем учитывается как запасы).

Источники

1. Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 2 «Запасы» (в редакции, действующей на территории РФ в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 № 107).
2. Официальные разъяснения и примеры, опубликованные Фондом МСФО (IFRS Foundation).
3. Учебные материалы по МСФО, подготовленные ведущими аудиторскими и консалтинговыми компаниями (например, «Эрнст энд Янг», «Делойт», «ПрайсуотерхаусКуперс»).