Списание убытков¶

Списание убытков — это процедура признания в бухгалтерском и налоговом учёте потерь, понесённых организацией или индивидуальным предпринимателем, с целью отражения реального финансового результата и, в ряде случаев, уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Списание может быть связано с выбытием активов, истечением сроков исковой давности по дебиторской задолженности, стихийными бедствиями, хищениями, а также с убытками от деятельности, не приносящей дохода.

¶Правовое регулирование

Порядок списания убытков в Российской Федерации регулируется:

Налоговым кодексом РФ (НК РФ), в частности статьями 252, 265, 266, 283, 313, 314;
Федеральным законом «О бухгалтерском учёте» от 06.12.2011 № 402-ФЗ;
Положением по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99);
Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт расчётов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02);
Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49).

¶Виды убытков, подлежащих списанию

Убытки подразделяются на несколько категорий в зависимости от источника возникновения.

¶Убытки от реализации имущества

Возникают, когда цена продажи основного средства, товара, ценной бумаги или иного актива оказывается ниже его балансовой (остаточной) стоимости. В налоговом учёте такие убытки учитываются в составе прочих расходов в порядке, установленном статьёй 268 НК РФ. Например, при продаже амортизируемого имущества убыток включается в расходы равными долями в течение оставшегося срока полезного использования.

¶Убытки от списания безнадёжных долгов

Дебиторская задолженность, по которой истёк срок исковой давности (три года), а также долги, невозможные к взысканию (например, в связи с ликвидацией должника или решением суда), признаются безнадёжными. Списание таких долгов производится за счёт резерва по сомнительным долгам, а если резерв не создавался — напрямую в состав внереализационных расходов (ст. 266 НК РФ).

¶Убытки от хищений, недостач и порчи имущества

Если виновное лицо установлено, убыток взыскивается с него. Если виновный не найден (например, при краже на складе) или суд отказал во взыскании, убыток списывается как внереализационный расход. Для этого необходимо наличие документов от правоохранительных органов (постановление о приостановлении предварительного следствия, справка о невозможности установления виновного).

¶Убытки от стихийных бедствий, пожаров, аварий

Признаются в составе внереализационных расходов на основании актов о стихийном бедствии, заключений МЧС, страховых актов. Если имущество было застраховано, убыток уменьшается на сумму страхового возмещения.

¶Убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчётном периоде

Если в текущем году обнаружены ошибки, приведшие к завышению налога на прибыль в прошлых периодах, такие убытки можно учесть в текущем периоде. Порядок регулируется статьёй 54 НК РФ.

¶Порядок списания убытков в бухгалтерском учёте

В бухгалтерском учёте списание убытков отражается на основании данных инвентаризации, приказов руководителя и первичных документов. Типовые проводки:

Списание недостачи (до выяснения виновных): Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — Кредит 10, 41, 01 и т.д.
Списание за счёт виновного лица: Дебет 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» — Кредит 94.
Списание при отсутствии виновного: Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчёт «Прочие расходы») — Кредит 94.
Списание безнадёжной дебиторской задолженности: Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» (или 91-2) — Кредит 62, 76 и т.д.

¶Налоговый учёт списания убытков

¶Перенос убытков на будущее (ст. 283 НК РФ)

Организации имеют право уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах. Перенос допускается в течение 10 лет, следующих за убыточным годом. С 2017 года ограничение по размеру переносимого убытка составляет 50% от налоговой базы текущего периода (до 2021 года было 50%, с 2021 по 2024 год — 50%, с 2025 года — 50% вновь). Для отдельных категорий (например, участников региональных инвестиционных проектов) могут действовать особые правила.

¶Особенности для отдельных видов убытков

Убыток от продажи амортизируемого имущества: включается в расходы равномерно в течение оставшегося срока полезного использования (п. 3 ст. 268 НК РФ).
Убыток от уступки права требования: если уступка произошла до наступления срока платежа, убыток учитывается в пределах суммы процентов, рассчитанных по правилам ст. 269 НК РФ; если после — убыток признаётся на дату уступки.
Убытки от деятельности, облагаемой ЕНВД или патентной системой: не учитываются при расчёте налога на прибыль.

¶Документальное оформление

Для списания убытков необходимо оформить:

Приказ руководителя о проведении инвентаризации и списании.
Инвентаризационные описи (форма ИНВ-1, ИНВ-3 и др.).
Акты списания (например, акт о списании основных средств — форма ОС-4, акт о списании товаров — форма ТОРГ-16).
Документы, подтверждающие невозможность взыскания (судебные решения, постановления приставов, выписки из ЕГРЮЛ о ликвидации должника).
Бухгалтерская справка-расчёт с обоснованием суммы и порядка списания.

¶Налоговые риски

Неправильное или необоснованное списание убытков может привести к доначислению налога на прибыль, пеням и штрафам. Наиболее частые основания для претензий налоговых органов:

Отсутствие документов, подтверждающих факт убытка (например, акта инвентаризации, приказа о списании).
Списание задолженности до истечения срока исковой давности без достаточных оснований.
Отсутствие мер по взысканию долга (претензионная работа, судебные иски).
Списание убытков от хищений без обращения в полицию.
Учёт убытков, не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода.

¶Списание убытков в упрощённой системе налогообложения (УСН)

Для организаций и ИП на УСН с объектом «доходы минус расходы» списание убытков имеет особенности:

Убытки прошлых лет можно переносить на будущее, но не более чем на 10 лет.
Убытки, полученные при применении УСН, не учитываются при переходе на общий режим и наоборот.
При УСН с объектом «доходы» убытки вообще не учитываются, так как расходы не уменьшают налоговую базу.

¶Списание убытков в кредитных и страховых организациях

Для банков, страховщиков, профессиональных участников рынка ценных бумаг действуют специальные нормативные акты Банка России, устанавливающие порядок формирования резервов и списания убытков. Например, Положение Банка России № 590-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам».

¶Международные стандарты

В международной практике (МСФО) списание убытков регулируется стандартами:

IAS 36 «Обесценение активов» — тестирование активов на обесценение и признание убытка от обесценения.
IFRS 9 «Финансовые инструменты» — модель ожидаемых кредитных убытков для финансовых активов.
IAS 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» — признание резервов под убыточные договоры.

¶Примеры

¶Пример 1: Списание безнадёжного долга

ООО «Альфа» отгрузило товар ООО «Бета» на сумму 500 000 руб. Через два года ООО «Бета» ликвидировано. Долг признаётся безнадёжным. ООО «Альфа» списывает его за счёт резерва по сомнительным долгам (если резерв был создан) или в состав внереализационных расходов. В налоговом учёте убыток учитывается на дату ликвидации должника.

¶Пример 2: Списание убытка от продажи основного средства

Организация продала станок за 300 000 руб. при остаточной стоимости 400 000 руб. Убыток — 100 000 руб. Оставшийся срок полезного использования — 2 года (24 месяца). Убыток включается в расходы равными долями по 4166,67 руб. ежемесячно в течение 24 месяцев.

¶Критика и ограничения

Списание убытков не всегда ведёт к реальной экономии налога: если у организации нет прибыли в текущем периоде, убыток переносится на будущее, но не бесконечно (10 лет).
В условиях высокой инфляции перенос убытков на будущее может обесценивать их реальную налоговую выгоду.
Сложность документального подтверждения для некоторых видов убытков (например, от стихийных бедствий) может приводить к спорам с налоговыми органами.

¶Источники

Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ст. 252, 265, 266, 268, 283).
Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н).
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49).
Письма Минфина России и ФНС России по вопросам списания убытков (например, Письмо Минфина от 19.03.2019 № 03-03-06/1/17750).
Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».